ECLI:NL:GHAMS:2025:3555, Gerechtshof Amsterdam, 16-10-2025, 24/1946 en 24/1949

1. Ontstaan en loop van het geding

De inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 17 december 2020 een uitnodiging tot betaling (hierna: utb) uitgereikt voor een bedrag van € 270.226,22 aan douanerechten en € 15.528,04 aan rente op achterstallen.

Bij uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur de utb gehandhaafd.

De rechtbank heeft als volgt op het door belanghebbende ingestelde beroep beslist (in de uitspraken van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’):

“De rechtbank:

verklaart het beroep gegrond;

vernietigt de uitspraak op bezwaar;

vernietigt de utb voor een bedrag van € 269.878,51 aan invoerrechten en het bijbehorende bedrag aan rente;

draagt verweerder op eiseres met inachtneming van deze uitspraak rente te vergoeden ter zake van de terug te betalen bedragen;

bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar en

veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 1.674.”

De inspecteur heeft het door hem ingestelde hoger beroep bij brief van 30 april 2024 nader gemotiveerd. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

Zaak 24/1949

De inspecteur heeft aan belanghebbende bij brief van 17 december 2020 een utb uitgereikt voor een bedrag van € 162.261,85 aan douanerechten en € 3.383,93 aan rente op achterstallen.

Bij uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur de utb gehandhaafd.

De rechtbank heeft als volgt op het door belanghebbende ingestelde beroep beslist:

“De rechtbank:

verklaart het beroep gegrond;

vernietigt de uitspraak op bezwaar;

vernietigt de utb;

draagt verweerder op eiseres met inachtneming van deze uitspraak rente te vergoeden ter zake van de terug te betalen bedragen;

bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar; en

draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 360 aan eiseres te vergoeden.”

De inspecteur heeft het door hem ingestelde hoger beroep bij brief van 30 april 2024 nader gemotiveerd. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

Beide zaken

Belanghebbende heeft een nader stuk ingediend met dagtekening 5 september 2025.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 september 2025. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2. Feiten

De rechtbank heeft, voor zover in hoger beroep nog van belang, in beide zaken de volgende feiten vastgesteld:

“2. [het product] is een elektrisch apparaat ter grootte van een sigaar, waarin tabakssticks worden verwarmd tot het punt waarop uit de tabaksstick een aerosol vrijkomt, die vervolgens door de gebruiker kan worden geïnhaleerd.

3. Aan de hand van de overgelegde stukken en de ter zitting getoonde [product] zijn de volgende feiten vast komen te staan:

Voor zover hier relevant bestaat [het product] uit:

- een basis, die is opgebouwd uit een omhulsel van kunststof, een oplaadbare accu, een bovenop uitstekend rechthoekig plat verwarmingselement (ook wel het ‘mes’ genoemd), een bedieningsknop en een metalen plaatje ten behoeve van het opladen van de accu. Het mes is omringd door een metalen koker met sleuven; en

- een cap, die is opgebouwd uit een omhulsel van kunststof (de ‘front housing’) en een binnenwerk (de ‘extractor’). De front housing en de extractor passen exact in elkaar en zijn niet bedoeld om bij normaal gebruik uit elkaar te halen. De front housing is aan beide uiteinden open. Het onderste uiteinde past precies op de basis en wordt daarop vastgeklikt door middel van uitstulpingen die zijn aangebracht op het metaal aan de zijkant van de basis. Het bovenste uiteinde biedt ruimte voor het filter van de tabaksstick. De extractor is aan het bovenste uiteinde ook open om ruimte te bieden aan het filter van de tabaksstick. Het onderste uiteinde van de extractor heeft een bodem en is daardoor grotendeels gesloten op een smalle rechthoekige opening na, waar het verwarmingselement (het mes) van de basis doorheen past.

Aan de bovenkant van de cap zitten tussen de front housing en de extractor smalle sleuven waardoor lucht wordt aangezogen bij het nemen van een trek van de tabaksstick. Dit veroorzaakt een ‘resistance to draw’ die lijkt op het nemen van een trek van een gewone sigaret. De aangezogen lucht wordt in de cap voorverwarmd voordat deze door de tabaksstick wordt gezogen. Het kunststof materiaal waaruit de housing en extractor vervaardigd zijn isoleert zodanig dat de buitenkant van de cap tijdens het gebruik niet of nauwelijks warmer wordt.

Bij normaal gebruik blijft de cap op de basis. De te gebruiken tabaksstick wordt tot aan de bodem in de cap gestoken, zodat nog een deel van het filter van de tabaksstick uit de cap steekt. Het mes wordt op dat moment in de tabaksstick gestoken. Door het indrukken van de knop op de basis wordt het mes verhit en de tabaksstick verwarmd maar niet verbrand. Het mengsel in de tabaksstick (tabakspoeder, water, guar gum, cellulosevezels en glycerine) genereert bij verwarming een aerosol die via het filter van de tabaksstick door de gebruiker kan worden geïnhaleerd. Bij gebruik wordt de buitenkant van de cap maximaal 30 graden Celsius, de metalen koker om het mes heen wordt ongeveer 50 graden Celsius en het mes wordt ongeveer 200 graden Celsius.

Een tabaksstick bestaat in de lengte voor ongeveer één derde uit een tabaksmengsel en voor ongeveer twee derde uit filter. De tabaksstick kan niet verder over het mes worden geschoven dan de bodem van de cap toelaat. Hierdoor blijft het mes in het gedeelte met het tabaksmengsel en kan het niet in het filter worden gestoken.

Ook bij gebruik van [het product] zonder de cap kan een tabaksstick over het mes worden geschoven. Het mes is langer dan het deel van de tabaksstick waarin zich het tabaksmengsel bevindt, waardoor het mes tot in het filter kan worden gestoken. Het mes warmt ook zonder de cap op tot ongeveer 200 graden Celsius, waardoor in zulke gevallen het filter verbrandt en schadelijke stoffen vrijkomen. Ook kost het verwarmen van het mes zonder de cap en zijn isolerende werking meer energie, waardoor de accu sneller leeg raakt. De metalen koker rond het mes warmt ook zonder de cap op tot maximaal 50 graden Celsius. Doordat de warmte van het mes kan ontsnappen en doordat de aangezogen lucht niet wordt voorverwarmd wordt de tabaksstick minder en minder egaal warm. Hierdoor komt 75 tot 80% minder aerosol vrij om te inhaleren dan bij gebruik met de cap.

De accu van [het product] wordt opgeladen in een houder. [het product] wordt hiertoe in zijn geheel in de houder gestoken, en bij het sluiten van het deksel van de houder maakt het onder 3.1. genoemde plaatje aan de onderkant van [het product] contact met de houder. Wanneer de cap niet op de basis zit, maakt het plaatje geen contact met de houder en kan [het product] niet worden opgeladen.

4.(…) In de (…) aangiften voor het vrije verkeer heeft eiseres [het product] caps ingedeeld in onderverdeling 8543 9000 van de Gecombineerde Nomenclatuur (GN), als ‘delen van machines met een eigen functie’, met een toepasselijk tarief van 0%. Verweerder heeft onderzoek gedaan naar de indeling van [het product] caps en heeft zich naar aanleiding van dat onderzoek op het standpunt gesteld dat [het product] caps geen deel zijn van [het product] (in de zin van GN-onderverdeling 8543 9000) en dat de caps moeten worden ingedeeld in GN-onderverdeling 3923 5090, als ‘stoppen, deksels, capsules of andere sluitingen, van kunststof’, met een toepasselijk tarief van 6,5%.”

Daarnaar gevraagd hebben partijen ter zitting in hoger beroep verklaard dat zij zich kunnen vinden in de beschrijving van [het product] zoals vermeld door de rechtbank onder 3.1 tot en met 3.6 van de bestreden uitspraken. Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen ook overigens niet zijn bestreden, zal het Hof daarvan uitgaan.

Het elektrische apparaat dat wordt verkocht onder de handelsnaam [product] omvat, zoals vermeld door de rechtbank onder 3.6, naast een sigaarvormig deel waarmee daadwerkelijk wordt gerookt, ook een oplader (‘pocket charger’):

Na 14 trekjes is een rooksessie voorbij. Het sigaarvormige deel dient in de oplader worden gestoken om de accu van het sigaarvormige deel op te laden. De accu van de pocketcharger kan op zijn beurt weer worden opgeladen met een bijbehorend laadsnoer.

3. Geschil in hoger beroep

4. Het oordeel van de rechtbank

Uit de rechtspraak van het Hof van Justitie, die is ontwikkeld in het kader van de hoofdstukken 84, 85 en 90 van de GN, volgt dat het begrip „delen” de aanwezigheid impliceert van een geheel, voor de werking waarvan deze delen noodzakelijk zijn. Bij de indeling van machines en toestellen in de hoofdstukken 84 en 85 van de GN geldt dat de delen van het geheel een functionele eenheid moeten vormen. Daarvan is sprake wanneer een machine of toestel bestaat uit afzonderlijke elementen die zijn ontworpen om gezamenlijk een welbepaalde functie te verrichten (arrest van 7 oktober 1985, Telefunken Fernseh und Rundfunk, C-223/84, ECLI:EU:C:1985:398, punt 29; arrest van 15 februari 2007, RUMA, C-183/06, ECLI:EU:C:2007:110, punt 32, het eerstgenoemde arrest onder verwijzing naar de toelichting IDR op afdeling XVI van het Geharmoniseerd Systeem; zie in dit verband ten slotte ook aantekening 4 op afdeling XVI van de GN). Uit de rechtspraak volgt verder dat, om een artikel te kunnen indelen als „delen” in de zin van de hoofdstukken 84, 85 en 90 van de GN, het niet voldoende is dat de machine of het apparaat zonder dat artikel niet de functie kan vervullen waarvoor het is bestemd, maar ook de mechanische of elektronische werking van die machine of dat apparaat moet afhangen van de aanwezigheid van dat artikel (arrest van 8 december 2016, Lemnis Lighting, C600/15, ECLI:EU:C:2016:937, punt 48 en aldaar aangehaalde rechtspraak). Uit de rechtspraak van het Hof van Justitie volgt bovendien dat in het belang van een coherente en uniforme toepassing van de GN, het begrip „delen” in andere hoofdstukken op dezelfde manier moet worden uitgelegd als die welke voortvloeit uit bovenbedoelde arresten over de hoofdstukken 84, 85 en 90 van de GN. In dat verband heeft het Hof van Justitie geoordeeld dat artikelen slechts als „delen” kunnen worden beschouwd indien zij onontbeerlijk zijn ter vervulling van de functie van de producten in kwestie (zie in die zin de arresten HARK, reeds aangehaald, punt 37; Lemnis Lighting, reeds aangehaald, punt 52; 15 mei 2019, KORADO, C306/18, ECLI:EU:C:2019:414, punt 44; en 9 maart 2023, SOMEO, C725/21, ECLI:EU:C:2023:194, punten 35 en 37).

Wanneer een artikel niet noodzakelijk is voor de goede werking van een product kan dat artikel niet worden beschouwd als een deel van dat product (Hoge Raad 1 juni 2018, ECLI:NL:HR:2018:799, r.o. 2.3.2.). Indien het product voor de gebruiker niet hanteerbaar is zonder het desbetreffende artikel, dat daardoor een rechtstreekse rol speelt bij het gebruik van het product, kan dat artikel een mechanische functie hebben, ook al is de elektronische werking van het product niet ervan afhankelijk (Gerechtshof Amsterdam, 23 december 2021, ECLI:NL:GHAMS:2021:4281, r.o. 6.6.).

11. Naar het oordeel van de rechtbank is de cap een deel van [het product] in de zin van de hiervoor aangehaalde jurisprudentie, omdat de cap een mechanische werking heeft en bovendien de elektronische werking ondersteunt. [het product] is ontworpen om te functioneren met de cap. De cap past precies op de basis en klikt daarop vast. Door de isolerende werking van de cap wordt de buitenkant van [het product] niet warmer dan 30 graden Celsius, terwijl de aangezogen lucht wordt voorverwarmd en de tabak in de tabaksstick in zijn geheel de ideale temperatuur bereikt voor de productie van de aerosool. Ook beschermt de cap de tabaksstick wanneer [het product] niet wordt gebruikt en, als draagbaar product, in bijvoorbeeld een jaszak of een tas wordt meegenomen. Zonder de cap is [het product] praktisch gezien niet hanteerbaar voor de gebruiker. Dat een gebruiker ook zonder de cap een aerosool uit een tabaksstick kan halen, zoals verweerder onweersproken heeft gesteld, doet hieraan niet af, nu [het product] zonder de cap niet in noemenswaardige mate de welbepaalde functie kan vervullen waarvoor hij is ontworpen, te weten een veilige, doelmatige en herhaaldelijke extractie van aerosolen uit een tabaksstick. Zo zal de gebruiker zonder de cap zelf moeten inschatten of het mes het filter raakt en zal hij moeten oppassen dat hij de metalen koker (van vijftig graden Celsius) niet aanraakt: niet met zijn vingers bij het vasthouden van de basis en niet met zijn mond bij het nemen van een trek van de tabaksstick. En dan nog krijgt de gebruiker maar een opbrengst van 20 tot 25% van de potentiële aerosolen uit de tabaksstick en zal de accu sneller leeg zijn en bovendien niet kunnen worden opgeladen. Uit dit alles volgt naar het oordeel van de rechtbank dat de cap een deel is van [het product] en door eiseres terecht is ingedeeld in GNonderverdeling 8543 9000. De utb is dan ook ten onrechte aan eiseres opgelegd voor zover deze betrekking heeft op de caps.”

5. Beoordeling van het geschil

[het product] is een elektrisch apparaat waarin (door belanghebbende geproduceerde) tabakssticks kunnen worden verwarmd tot het punt waarop een tabaksdamp vrijkomt, die vervolgens door de gebruiker kan worden geïnhaleerd, als alternatief voor het roken van sigaretten. Zoals volgt uit de door de rechtbank onder 3.1 tot en met 3.6 gegeven beschrijving bestaat [het product] uit diverse onderdelen, die zijn ontworpen om gezamenlijk de voormelde functie te vervullen.

Tussen partijen is niet in geschil dat een elektrisch verdampingsapparaat als [het product] niet specifiek wordt genoemd in de GN en dat het apparaat daarom dient te worden ingedeeld in de restpost 8543 (“Elektrische machines, apparaten en toestellen, met een eigen functie, niet genoemd of niet begrepen onder andere posten van dit hoofdstuk”). Partijen houdt verdeeld hoe één van de onderdelen waaruit het apparaat bestaat, te weten de zogenoemde ‘cap’, dient te worden ingedeeld, indien dit onderdeel afzonderlijk wordt ingevoerd. De cap is het onderdeel dat op de navolgende foto in de kleur blauw is uitgevoerd:

Het Hof is, in navolging van de rechtbank, van oordeel dat de cap van een [product] voor de toepassing van de GN kwalificeert als een “deel” van dat apparaat en daarom dient te worden ingedeeld in GN-onderverdeling 8543 9000 (“delen”). Ter toelichting dient het volgende.

Volgens vaste rechtspraak impliceert het begrip “deel” de aanwezigheid van een geheel, voor de werking waarvan dit deel onmisbaar is (zie HvJ 15 mei 2014, Data I/O GmbH, C‑297/13, ECLI:EU:C:2014:331, pt 35 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Dienaangaande stelt het Hof vast dat door de samenvoeging van de cap met de overige onderdelen van het verdampingsapparaat de functionele eenheid van dat verdampingsapparaat ontstaat. Van een “functionele eenheid” zoals gedefinieerd in de rechtspraak van het Hof van Justitie is sprake wanneer een machine of toestel bestaat uit afzonderlijke elementen, die zijn ontworpen om gezamenlijk een welbepaalde functie te verrichten (HvJ 15 februari 2007, RUMA GmbH, C‑183/06, ECLI:EU:C:2007:110, pt 32). Daarvan is in casu onmiskenbaar sprake (zie 5.1 en 5.2). Alle samenstellende delen van [het product] zijn ontworpen om tezamen voor het beoogde resultaat te zorgen: het zodanig verwarmen van een tabaksstick dat geen verbranding plaatsvindt, maar wel tabaksdamp ontstaat, die door de gebruiker kan worden geïnhaleerd via het filter van de tabaksstick.

In casu sluit de zeer specifieke vorm en samenstelling van de cap en de manier waarop hij werkt (zie feiten Rb, 3.1 t/m 3.6), ieder ander gebruik van de cap dan als onderdeel van een [product] uit. Het betoog van de inspecteur dat de cap voor toepassing van de GN geen “deel” van het verdampingsapparaat is, omdat de mechanische of elektronische werking van het apparaat niet afhankelijk is van de aanwezigheid van de cap, dient te worden verworpen, reeds omdat de mechanische werking van het apparaat weldegelijk afhankelijk is van de aanwezigheid van de cap:

- de smalle sleuven aan de bovenkant van de cap zorgen voor de juiste weerstand wanneer door de gebruiker een trek(je) wordt genomen (‘resistance to draw’) (feiten Rb, pt 3.2);

- de cap isoleert het verwarmde deel van het apparaat en zorgt ervoor dat de aangezogen lucht wordt voorverwarmd vóór deze door de tabaksstick wordt gezogen; zonder isolatie en voorverwarming ontstaat 75% tot 80% minder tabaksdamp (feiten Rb, pt 3.2 en 3.5);

- de cap voorkomt dat schadelijke verbrandingsgassen vrijkomen doordat hij aanraking van het filter van de tabaksstick met het verwarmde mes voorkomt (feiten Rb, pt 3.5);

- de cap maakt het mogelijk dat het apparaat wordt opgeladen in de bijbehorende pocketcharger (feiten Rb, pt 3.6).

De cap heeft derhalve bij het gebruik van [het product] ten minste vier mechanische functies. De cap is daarmee ontegenzeggelijk een onmisbaar onderdeel voor de met het ontwerp van [het product] beoogde mechanische werking daarvan. Uit het voorgaande (vgl. RUMA-arrest, pt 33, 34, 37 en 38) volgt dat de cap voor de toepassing van de GN dient de te worden aangemerkt als een “deel” van het verdampingsapparaat en moet worden ingedeeld in onderverdeling 8543 9000 van de GN, als deel van een elektrisch apparaat dat wordt ingedeeld in post 8543.

Slotsom

De hoger beroepen van de inspecteur zijn ongegrond.

6. Kosten

7. Beslissing