ECLI:NL:GHAMS:2026:2028

1. Ontstaan en loop van het geding

De inspecteur heeft met dagtekening 6 december 2022 aan belanghebbende voor het jaar 2017 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: ib/pvv) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil.

Belanghebbende heeft hiertegen bezwaar gemaakt en verzocht om bij beschikking de nog te verrekenen persoonsgebonden aftrek per 31 december 2017 vast te stellen op € 10.850. Bij uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur het bezwaar afgewezen.

Belanghebbende heeft beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft als volgt beslist (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’):

“De rechtbank:

₋ verklaart het beroep ongegrond;

₋ veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser[es] tot een bedrag van € 1.750, en

₋ draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 50 aan eiser[es] te vergoeden.”

Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

Het Hof op 13 februari 2026 aan partijen een bericht gezonden (zie 2.3). Partijen hebben hierop gereageerd.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 24 februari 2026. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

Het Hof heeft het onderzoek heropend en op 10 maart 2026 aan partijen een bericht (verzoek nadere inlichtingen) gezonden (zie 2.9). Partijen hebben hierop gereageerd.

Het Hof heeft het onderzoek gesloten nadat partijen niet verzocht hebben om een nadere zitting.

2. Feiten

De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld:

“1. Eiseres woonde tot 27 juli 2017 in [land] en vervolgens in Nederland. Voordat eiseres naar Nederland kwam had zij zich ingeschreven voor een [studie] aan de [universiteit] in [Z] . Het collegegeld bedroeg € 11.100.

2. Op 13 april 2022 heeft eiseres een aangifte IB/PVV voor het jaar 2017 ingediend. Hierin heeft eiseres een verzamelinkomen aangegeven van € 10.850 negatief, dat geheel bestaat uit het collegegeld, verminderd met een drempel van € 250. Per brief van 4 mei 2022 deelde verweerder eiseres mee dat zij een onjuiste aangifte had ingediend en dat zij een zogenoemd migratiebiljet (M-biljet) moest indienen. Met de brief had verweerder een Mbiljet meegestuurd.

3. Op 17 juni 2022 heeft eiseres het M-biljet ingediend. Op het M-biljet bracht eiseres € 10.850 scholingskosten in aftrek en noemde zij 28 juli 2017 als datum van haar immigratie uit [land] .

4. Per brief van 12 oktober 2022 stelde verweerder eiseres vragen over de aangifte. Per brief van 15 november 2022 reageerde eiseres daarop. Bij die brief had eiseres drie bijlagen gevoegd. Op één van de bijlagen is te zien dat het collegegeld op 22 mei 2017 aan de [universiteit] is overgemaakt. Uit de andere bijlagen blijkt dat eiseres het bedrag had geleend van haar moeder en dat zij dit op 3 november 2022 aan haar moeder heeft terugbetaald.

5. Per brief van 16 november 2022 deelde verweerder eiseres mee dat hij voornemens was van de aangifte af te wijken en de studiekosten niet in aftrek zou toelaten. Met dagtekening 6 december 2022 heeft verweerder eiseres de aanslag opgelegd. Het aanslagbiljet vermeldt een verzamelinkomen van nihil en een te betalen bedrag van eveneens nihil.

6. Eiseres heeft tegen de aanslag bezwaar gemaakt. Het bezwaarschrift is gedagtekend 29 november 2022 en is op 1 december 2022 bij verweerder ontvangen. Per brief van 19 januari 2023 deelde verweerder eiseres mee dat hij voornemens was het bezwaar af te wijzen maar dat eiseres nog de gelegenheid kreeg haar bezwaar mondeling toe te lichten. Bij uitspraak op bezwaar van 14 februari 2023 heeft verweerder het bezwaar afgewezen. In de uitspraak is onder meer vermeld dat eiseres niet was gehoord omdat zij niet binnen een redelijke termijn had aangegeven dat zij gebruik wilde maken van haar recht om te worden gehoord.”

Het Hof gaat uit van de hiervoor vermelde feiten en vult deze als volgt aan.

Het Hof heeft aan beide partijen op 13 februari 2026 het volgende geschreven:

“Op 24 februari 2026 staat het hoger beroep in de zaak AMS 25/1, [X] gepland (11.30 uur). In

verband daarmee vraagt het Hof uw aandacht voor het volgende.

Op 6 februari 2026 heeft de Hoge Raad een arrest ( ECLI:NL:HR:2026:84) gewezen over de

- eventuele- aftrek van scholingskosten.

Het Hof verzoekt u in verband daarmee nader te onderbouwen waarom in uw optiek de overboeking van het collegegeld op 22 mei 2017 aan de [universiteit] al dan niet is aan te merken als betaling op grond van een toekomstige betalingsverplichting als bedoeld in de tweede volzin van rechtsoverweging 4.2.1 van het arrest van 12 juli 2024.

Daarvoor is, gelet op voormelde rechtspraak, van belang:

1. dat op het moment waarop het geldbedrag werd overgemaakt (22 mei 2017) een

rechtsverhouding tussen partijen bestond waaruit in de toekomst een betalingsverplichting

ter zake van het collegegeld voortvloeit en

2. de overmaking van het geldbedrag naar de bedoeling van partijen ertoe strekt om van

tevoren aan die toekomstige betalingsverplichting te voldoen.

Het Hof verzoek u daarbij om het bestaan van een dergelijke rechtsverhouding (op 22 mei 2017) zo mogelijk met stukken te onderbouwen.

Uw reactie ontvangt het Hof graag vóór 20 februari 2026.”

De inspecteur heeft hierop op 20 februari 2026, voor zover van belang, als volgt op geantwoord:

“Feit is dat het collegegeld op 22 mei 2017 aan de universiteit is overgemaakt. Ik stel voorop dat, zoals de Hoge Raad heeft overwogen zijn arrest van 12 juli 2024, op eiseres de bewijslast rust aannemelijk te maken dat deze overmaking geen betaling was. Mijns inziens was op 22 mei 2017 sprake van een rechtsverhouding tussen belanghebbende en de universiteit, namelijk die van (toekomstig) student en universiteit.

Aangenomen moet immers worden dat eiseres voorafgaand aan deze overboeking heeft verzocht om inschrijving aan de universiteit. Op grond van artikel 7.43 van de Wet op het hoger onderwijs en wetenschappelijk onderzoek is eiseres voor elk studiejaar dat zij als student voor die opleiding is ingeschreven collegegeld verschuldigd. Daarmee staat het uitgangspunt eens te meer dat op 22 mei 2017 aan voornoemde (toekomstige) verplichting het collegegeld te voldoen werd voldaan en dit collegegeld daarmee werd betaald.

Ik acht hierbij niet van belang dat pas vanaf 1 september 2017 – nog daargelaten dat ook die stelling niet verder is onderbouwd – sprake was van een, volgens eiseres, "definitieve" inschrijving.”

2.5.Belanghebbende heeft in een schrijven gedateerd 23 februari 2026, voor zover van belang, als volgt gereageerd:

“3 .Wanneer heeft mevrouw [X] een factuur ontvangen voor het collegegeld, en wanneer is deze factuur betaald?

Onderwijsinstellingen verstrekken geen facturen voor de betaling van collegegeld. Studenten kiezen vooraf zelf of zij het verschuldigde bedrag ineens of middels gespreide betaling willen voldoen door het afgeven van een incassomachtiging in Studielink. Indien een student gespreid wil betalen dient uiterlijk 1 september dan het desbetreffende collegejaar een incassomachtiging te zijn afgegeven. In het geval van mevrouw [X] kan er derhalve geen factuur overlegd worden, ook heeft er geen betaling van het collegegeld plaatsgevonden omdat het collegegeld dat per 1 september 2017 verschuldigd is geraakt door mevrouw [X] is verrekend met de deposit/waarborgsom. Deze wijze is niet verplicht, maar studenten die aan de IND eis voldoen door geld over te schrijven naar de bankrekening van de onderwijsinstelling kiezen er vrijwel nooit voor om na verlening van de verblijfsvergunning de deposit/waarborgsom terug te laten boeken. Deze studenten hebben al kosten gemaakt voor een internationale overschrijving, als de [universiteit] het bedrag terug overmaakt middels een internationale overboeking komen deze kosten teven ten laste van de student, en de student moet vervolgens opnieuw kosten maken voor een internationale overschrijving om het collegegeld ineens te betalen, of naar een Nederlandse bankrekening om vanaf daar gespreid te betalen middels een afgegeven incassomachtiging.

(…)

--- einde vraag en antwoord ----

(…)

Uit de bewijsmiddelen blijkt dat eiser eerst een bankafschrift heeft overgelegd, maar dat deze in de aanvraag is afgekeurd. Het betrof een deposito rekening. Omdat de deadline naderde is geadviseerd het geld over te maken. Eiser heeft gedaan wat nodig was om dit te bewerkstelligen. Veel later heeft IND positief op de verblijfsvergunning beslist. Ook heeft eiser aan alle andere voorwaarden voldaan, zoals inschrijving via Studielink. Ook is bij Studielink een digitale machtiging afgegeven voor de incasso van het collegegeld (ineens) echter heeft de universiteit (in de hoedanigheid van incassant) dit logischerwijs verrekend met de deposit die zij (in de hoedanigheid van visa sponsor) nog onder zich had. Indien er geen deposit (meer) was geweest, dan zou het collegegeld ineens eind september zijn geïncasseerd. Eiser is uiteindelijk 10 augustus 2017 pas definitief toegelaten tot de opleiding, zodat pas vanaf dat moment voor partijen duidelijk was dat er collegegeld verschuldigd zou gaan raken. Eiser was toen binnenlands belastingplichtige.

Was er op 22 mei 2017 een rechtsverhouding tussen eiser en de [universiteit] waaruit in de toekomst een betalingsverplichting ter zake collegegeld voortvloeit?

Nee, de rechtsverhouding tussen eiser en de [universiteit] waarbinnen de betaling op 22 mei 2017 heeft plaatsgevonden is die van visa aanvrager en visa sponsor. Tussen partijen is overeengekomen dat de [universiteit] als visa sponsor een aanvraag bij IND indient en afhandelt voor eiser als visa aanvrager. Partijen zijn overeengekomen dat eiser hiervoor een fee van €350 verschuldigd was aan de [universiteit] .

Strekte de overmaking van het geldbedrag naar de bedoeling van partijen ertoe om van tevoren aan een toekomstige betalingsverplichting te voldoen?

Nee, het was de bedoeling van partijen om te voldoen aan één van de zes door IND voorgeschreven opties die ertoe strekken om aan te tonen dat de visa aanvrager over voldoende financiële middelen beschikte. Partijen hadden geen ander doel, en er bestond geen andere grondslag dan voornoemd. Er bestond geen toekomstige betaalverplichting.

Eiser legt enkele bewijsmiddelen over waarbij de gearceerde delen het voorgaande bevestigen.

Het betreft:

Productie 1: [website 1]

Productie 2: [website 2]

Productie 3: [website 3]

Productie 4: e-mail d.d. 31 januari 2017

Productie 5: e-mail d.d. 2 mei 2017

Productie 6: e-mail d.d. 10 mei 2017

Productie 7: e-mail d.d. 10 augustus 2017”

In bijlage 4 bij het onder 2.5 opgenomen schrijven van belanghebbende is de volgend e-mail, gedateerd 31 januari 2017, van [naam 1] ( [functie] van de [universiteit] ) aan belanghebbende opgenomen:

“ Your visa and/ or residence permit arranged via [universiteit] –

(…)

Please allow me to introduce myself, my name is [naam 1] . I have been informed by your International Student Advisor that you have been (conditionally) admitted to one of our programmes at [universiteit] . Congratulations!

Our International Office at [universiteit] [Z] will apply for a visa and/ or residence permit for you, after we have received the uploaded required documents in your [universiteit] account and the 350 EUR fee for the visa and/ or residence permit.

It is only possible to start uploading your documents in [universiteit] as of 1 April until 1 June at the latest.

Could you please continue by following these steps in your [universiteit] account?

1. Please confirm your participation in the study programme in your [universiteit] account.

2. As of 1 April, could you please upload the following required documents for your visa and

residence permit ?

Scan of valid passport with all stamped pages;

Signed antecedents certificate;

Signed TB statement;

Your proof of financial means;

We will check your documents carefully after you uploaded them, so it is not necessary to send me the documents by email.

Please transfer your visa fee of €350 EUR to the bank account of [universiteit] [Z] through the online payment tool in [universiteit] .

Should you have any questions on the requirements of your documents, please do not hesitate to contact me.

Good luck with your preparations and I am looking forward to meeting you in [Z] !

Kind regards,

[naam 1]

[functie] ”

In bijlage 6 bij het onder 2.5 schrijven van belanghebbende is de volgend e-mail opgenomen van mr [naam 2] ( [functie] van de [universiteit] ) aan belanghebbende opgenomen:

“ [universiteit] : Immigration Reminder

(…)

I hope this e-mail finds you well and that you look forward to starting your studies at [universiteit] in September! My name is [naam 2] and I am the [functie] who will process your immigration application.

As you hold a Non-EU nationality, you require either just a residence permit (VVR) OR an entry visa (MVV) and residence permit (VVR). We would like to remind you that the deadline for completing all necessary documents and paying the visa fee of €350 is 1 June 2017. After the passing of the deadline, we cannot guarantee that you will receive the required permit and/or visa in time to start your studies here. Therefore I would like to ask you to start the application in [universiteit] as soon as possible. Please visit our website to see what situation is applicable to you and what documents are required.

This is an automatically generated e-mail. Please ignore this e-mail in case you already completed all necessary steps or received a notification that your application has been sent to the Dutch Immigration Service (IND).

I hope to have informed you sufficiently, but please do not hesitate to contact me at [e-mail] should you have any questions. We look forward to welcoming you to [Z] in August!”

Op 10 augustus 2017 (bijlage 7 bij het onder 2.5 schrijven van belanghebbende ) schrijft de [universiteit] aan belanghebbende;

“ [universiteit] [Z] , confirmation of registration

Dear [naam 3] ,

Your request for enrolment has been completed successfully.

Study programme: [studie]

Period: 09/01/2017 to 08/31/2018

You will receive a declaration of registration as soon as possible. If you are a first year [universiteit] student you will receive a student card as well. To get a student card, please upload a photo in [universiteit] . You can do this in [universiteit] : log in first, click on your name on the upper right and then click on 'settings',

choose 'Change Photo'.

Kind regards,,

Central Student Administration

[universiteit] [Z] ”

Het Hof heeft op 10 maart 2026 partijen als volgt bericht:

“Het Hof ziet aanleiding het onderzoek in de zaak met kenmerk 25/1 te heropenen.

Het Hof verzoekt belanghebbende en de inspecteur nadere schriftelijke inlichtingen (8:45 Awb) te

geven door de volgende vragen te beantwoorden. Deze vragen zien op de vraag wanneer een

rechtsverhouding tussen belanghebbende en de [universiteit] ontstaat.

Uit algemene bronnen destilleert het Hof het volgende (chronologisch beschreven) traject voor

studenten van buiten de EU voor toelating en inschrijving aan een Nederlandse hogeschool of

universiteit:

1. Toelating & Inschrijving (Studielink)

-Aanmelden: Meld u aan via Studielink vóór de deadline (vaak 1 mei, maar voor niet-EU studenten met visumplicht is vaak 1 april of eerder aanbevolen).

-Toelating: U ontvangt een toelatingsbrief (Letter of Acceptance) na beoordeling van uw

buitenlandse diploma.

-Inschrijving: Voldoe aan alle voorwaarden van de hogeschool/universiteit.

2. Betaling (Collegegeld & Visumkosten)

-Uiterste betaaldatum: De hogeschool of universiteit stuurt een factuur voor het collegegeld,

visumkosten (leges, ca. €200-€450) en vaak ook de "living expenses" (levensonderhoud) voor het

eerste jaar.

-Vooruitbetaling: U moet het collegegeld voor het eerste jaar en de leges volledig en vooraf betalen.

-Bewijs van financiële middelen: U moet aan de IND aantonen dat u voldoende geld hebt voor

levensonderhoud (ca. €13.000 - €15.000, afhankelijk van het jaar en instelling). Dit bedrag wordt

vaak via de universiteit overgemaakt en na aankomst teruggestort.

3. Visumaanvraag (IND via Onderwijsinstelling)

-Indienen: Zodra de betaling is ontvangen, start de instelling de 'Toelating en Verblijf' (TEV)

procedure bij de IND.

Het Hof verzoekt u aan te geven of het Hof voor de inschrijving van [X] voor de [studie]

aan de [universiteit] ook ervan kan uitgaan dat dit traject is gevolgd. Zo dat anders is

verzoekt het Hof u gedocumenteerd aan te geven wat de afwijking betreft.

U bent op grond van artikel 8:28 Awb verplicht deze inlichtingen te verschaffen. Indien u niet aan dit verzoek voldoet kan het Hof daaruit de gevolgtrekkingen maken die hem geraden voorkomen

(artikel 8:31 Awb). De gevraagde informatie dient uiterlijk vrijdag 30 maart 2026 door het Hof

ontvangen te zijn.

Ook verzoekt het Hof u (mits akkoord) om te bevestigen dat het Hof het onderzoek, na het

verstrekken van de inlichtingen, zonder nadere zitting kan afdoen.”

De inspecteur heeft op 26 maart 2026 als volgt gereageerd:

“U heeft mij in uw brief van 10 maart 2026 verzocht om een reactie inzake het ontstaan van de rechtsverhouding tussen belanghebbende en de universiteit. Uw voorstelling van de chronologische stappen inzake het proces rondom de inschrijving bij de universiteit en de visumaanvraag onderschrijf ik. Wat mij betreft is het aannemelijk dat dit proces voor belanghebbende ook zo heeft plaatsgevonden.”

Belanghebbende heeft in haar reactie van 7 april 2026 onder meer het volgende geschreven:

“PROCEDURE EN AFWIJKINGEN

Of de door het Hof uit algemene bronnen gedestilleerde procedure correct is en chronologisch juist is laat eiser in het midden. Eiser kan slechts benoemen wat de procedure was in haar geval, destijds in 2017, bij de [universiteit] . Eiser doet dit chronologisch.

Eiser heeft zich in eerste instantie niet via Studielink, maar bij de [universiteit] aangemeld. De [universiteit] heeft, in de hoedanigheid van onderwijsinstelling, onderzocht of eiser toe te laten viel voor de opleiding van haar keuze. De onderwijsinstelling heeft hiervoor de [land] diploma’s van eiser beoordeeld, en eiser was voor de uitvoering van deze opdracht een fee van ongeveer €100 verschuldigd aan de onderwijsinstelling. Het resultaat was een voorlopige toelating.

Een persoon met de [land] nationaliteit, zoals eiser destijds, heeft voor rechtmatig verblijf in

Nederland een verblijfsvergunning nodig. Een van de gronden op basis waarvan IND deze verleend, is studie. Aanvragen op basis van studie kunnen alleen bij IND worden ingediend door erkend referenten zoals bedoeld in artikel 2 Vreemdelingenwet.

Eiser heeft opdracht gegeven aan een erkend referent om bij IND een verblijfsvergunning wegens studie aan te vragen en daarvoor een fee betaald van €350 aan de erkend referent. De erkend referent was Stichting [universiteit] .

Rond 2 mei 2017 heeft eiser contact opgenomen (productie 5) met de erkend referent omtrent een probleem met de visumaanvraag. Om aan de voorwaarden van IND te voldoen heeft eiser bankafschriften aan de erkend referent doen toekomen van eisers depositorekening met voldoende financiële middelen.

Het probleem was echter dat een depositorekening niet voldoet aan de voorwaarden. In overleg met de erkend referent is uiteindelijk de keuze gemaakt om gebruik te maken van één van de andere opties. Op 22 mei 2017 is er een bedrag gestort op de bankrekening van de erkend referent, waarmee alsnog is voldaan aan de voorwaarden van IND. De erkend referent heeft dit geldbedrag nooit, ook niet deels, aan eiser terugbetaald.

Nadat IND de aanvraag van de erkend referent had behandeld, en besloten had om eiser een

verblijfsvergunning te verlenen, heeft de onderwijsinstelling op 10 augustus 2017 aan eiser laten weten definitief ingeschreven te staan voor de opleiding [studie] , zie zie productie 7.

Eiser heeft via Studielink een machtiging afgegeven aan de onderwijsinstelling voor de betaling van het collegegeld. Eiser koos daarbij voor betaling ineens.

De onderwijsinstelling heeft het collegegeld dat vanaf 1 september 2017 verschuldigd is geraakt, en per 25 september 2017 opeisbaar was (de betaaldatum voor de eerste termijn en tevens de betaaldatum voor betaling ineens) verrekend met het geldbedrag van eiser dat de [universiteit] in de hoedanigheid van erkend referent nog op haar bankrekening had.

Eiser heeft nooit een factuur van het collegegeld ontvangen. Toen eiser hier hangende deze

procedure om vroeg heeft eiser een bewijs betaald collegegeld ontvangen. Dit stuk is in het geding gebracht, maar het kwalificeert niet als een factuur.

Producties zien op de overgelegde stukken bij schriftelijke inlichtingen d.d. 23 februari 2026.

DOCUMENTEN

Het Hof vraagt eiser om documenten die eisers inlichtingen ondersteunen. Eiser heeft echter geen andere documenten dan de documenten die reeds in het geding zijn gebracht. Eiser wijst daarbij nogmaals op de stukken die gevoegd zijn bij de schriftelijke inlichtingen d.d. 23 februari 2026.”

3. Geschil in hoger beroep

4. Het oordeel van de rechtbank

13. Tussen partijen is niet in geschil dat met het collegegeld sprake is van scholingsuitgaven als bedoeld in artikel 6.27 van de Wet IB 2001, zoals dit artikel luidde voor het belastingjaar 2017. Het collegegeld behoort daarom tot de uitgaven ter zake van de persoonsgebonden aftrek in de zin van Afdeling 6.1 van de Wet IB 2001. Op grond van artikel 6.40 van de Wet IB 2001 worden uitgaven ter zake van de persoonsgebonden aftrek in aanmerking genomen op het tijdstip waarop zij zijn betaald, verrekend, ter beschikking gesteld of rentedragend zijn geworden.

14. Eiseres betoogt dat de desbetreffende uitgaven pas bij aanvang van de studie de status van (scholings)kosten kregen en dat dat het moment is waarop moet worden beoordeeld of de kosten zijn betaald of verrekend in de zin van artikel 6:40 van de Wet IB 2001. De studie begon op 1 september 2017, toen eiseres inmiddels in Nederland woonde, terwijl het collegegeld al in mei 2017 was betaald. Volgens eiseres was dus op 1 september 2017 sprake van scholingskosten en was op dat moment voldaan aan artikel 6:40. De rechtbank volgt dit betoog van eiseres niet. In zijn arrest van 12 juli 2024, ECLI:NL:HR:2024:1060, overwoog de Hoge Raad het volgende:

15. In de zaak die heeft geleid tot het hierboven geciteerde arrest ging het om iemand uit India die naar Nederland kwam om te studeren. Om de daarvoor nodige verblijfsvergunning te kunnen krijgen had de belanghebbende het collegegeld betaald voordat hij naar Nederland kwam. Dat geval was dus feitelijk nagenoeg gelijk aan het geval van eiseres en de in die zaak aangevoerde beroepsgronden komen ook sterk overeen met de beroepsgronden van eiseres. Uit het arrest is op te maken dat de uitleg die eiseres geeft aan artikel 6:40 van de Wet IB onjuist is. Vaststaat dat de betaling van het collegegeld in mei 2017 heeft plaatsgevonden door de moeder van eiseres. De betaling drukt op dat moment op eiseres nu zij een lening was aangegaan bij haar moeder. De overmaking van het geldbedrag strekt ertoe om te voldoen aan de verplichting tot het betalen van het collegegeld. Zoals uit het arrest volgt is hierbij niet van belang of de studie al een aanvang had genomen. Het feit dat terugbetaling van de lening aan de moeder heeft plaatsgevonden in november 2022, brengt niet mee dat op dat moment sprake is geweest van betaling als bedoeld in artikel 6.40 Wet IB 2001.

16. Gelet op het weergegeven arrest is een vooruitbetaling onder omstandigheden aan te merken als een depotstorting. Van een depotstorting is sprake als het bedrag nog ter beschikking van de belastingplichtige is gebleven. De bewijslast dat sprake is van een depotstorting ligt bij de belastingplichtige. Ter zitting heeft eiseres desgevraagd verklaard dat van een depotstorting geen sprake is. Eiseres heeft ook geen feiten en omstandigheden genoemd op grond waarvan zou moeten worden aangenomen dat zij tot de aanvang van de studie nog de beschikking hield over het bedrag. Met inachtneming van hetgeen is overwogen in rechtsoverweging 4.2.1 van het arrest is de rechtbank daarom van oordeel dat op het moment dat het collegegeld werd overgemaakt naar de [universiteit] in mei 2017, sprake was van het betalen van scholingskosten. Op dat moment woonde eiseres nog niet in Nederland en was zij nog geen belastingplichtige. Met inachtneming van het bepaalde in artikel 2.1 van de Wet IB 2001 is aftrek van het collegegeld dus niet mogelijk. In zoverre is het gelijk dus aan verweerder.

17. Eiseres heeft een beroep gedaan op het gelijkheidsbeginsel of het non-discriminatiebeginsel omdat het standpunt van verweerder tot gevolg heeft dat studenten van buiten de EU anders behandeld worden dan studenten vanuit een lidstaat van de EU. Studenten van buiten de EU hebben een verblijfsvergunning nodig en zullen daarom eerder gehouden zijn het collegegeld bij vooruitbetaling te voldoen. Een student uit een EU-lidstaat heeft geen verblijfsvergunning nodig, zodat in feite geen vooruitbetaling nodig is. De rechtbank overweegt dat een beroep op het gelijkheidsbeginsel alleen kan slagen als in gevallen die feitelijk en rechtens gelijk zijn aan het geval van eiseres een juiste toepassing van wet- en regelgeving achterwege is gebleven. Naar het oordeel van de rechtbank is bij studenten die afkomstig zijn van buiten de EU of uit een lidstaat van de EU geen sprake van feitelijk en rechtens aan elkaar gelijke gevallen. Voor studenten uit de EU-lidstaten en voor studenten uit andere landen gelden nu eenmaal andere regels, gelet op het vrije verkeer binnen de EU. De rechtbank wijst er nog op dat het bij het hierboven aangehaalde arrest ook ging om iemand van buiten de EU. Deze beroepsgrond van eiseres slaagt dus niet. Van schending van artikel 24, eerste lid, van het verdrag ter voorkoming van dubbele belasting tussen Nederland en [land] (Trb. 1986, 67), is evenmin sprake. In genoemd artikel is bepaald dat een onderdaan van de ene staat (Nederland of [land] ) niet wordt onderworpen aan een enige belastingheffing die zwaarder is dan de belastingheffing waaraan een onderdaan onder dezelfde omstandigheden (cursivering van de rechtbank) in de andere staat wordt onderworpen. Eiseres moest het collegegeld vooruit betalen om de verblijfsvergunning te kunnen krijgen. Een onderdaan heeft geen verblijfsvergunning nodig. Van dezelfde omstandigheden als bedoeld in artikel 24 van het belastingverdrag is daarmee geen sprake. Het beroep op het non-discriminatiebeginsel slaagt dus ook niet.

18. Partijen zijn het er over eens dat eiseres door verweerder ten onrechte niet is gehoord. De rechtbank sluit zich daarbij aan. In het algemeen behoort schending van het hoorrecht te leiden tot terugwijzing, maar daarvoor ziet de rechtbank in dit geval geen aanleiding. Naar uit de gedingstukken volgt verschillen verweerder en eiseres niet van mening omtrent de van belang zijnde feiten of de waardering daarvan. Partijen verschillen van mening over de vraag op welk tijdstip uitgaven ter zake van de persoonsgebonden aftrek in aanmerking kunnen worden genomen. Het geschil is beperkt tot uitleg van het bepaalde in artikel 6.40 van de Wet IB 2001 en de vraag of het gelijkheidsbeginsel of het non-discriminatiebeginsel is geschonden. Nu geen sprake is van gelijke gevallen zijn genoemde beginselen niet aan de orde. Van enige beleidsvrijheid bij verweerder is ten aanzien van de aftrek als scholingskosten geen sprake. Aannemelijk is dat eiseres niet is benadeeld door het achterwege blijven van een hoorzitting. Dat brengt mee dat de uitspraak op het bezwaar in stand kan worden gelaten met toepassing van artikel 6:22 van de Algemene wet bestuursrecht (vgl. HR 18 april 2003, nr. 37790, ECLI:NL:HR:2003:AF7495).

19. Gelet op het vorenstaande zal het beroep ongegrond worden verklaard. Gelet op de schending van het hoorrecht volgt de rechtbank verweerder in zijn toezegging om de in beroep gemaakte proceskosten en het betaalde griffierecht te vergoeden.

20. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser[es] gemaakte proceskosten in beroep. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.750, namelijk 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 875 en een wegingsfactor 1. Voor een lagere wegingsfactor zoals verweerder voorstaat ziet de rechtbank geen grond. Een zaak is van gemiddeld gewicht, tenzij zich feiten en omstandigheden voordoen op grond waarvan een zaak als lichter of zwaarder dan gemiddeld moet worden gekwalificeerd. Dergelijke feiten zijn in deze zaak niet gesteld of gebleken.”

5. Beoordeling van het geschil in hoger beroep

Artikel 6.2a, eerste lid, van de Wet IB 2001 bepaalt dat de inspecteur het bedrag van de op enig tijdstip niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek vaststelt bij voor bezwaar vatbare beschikking. Het Hof gaat ervan uit dat de inspecteur tegelijkertijd met het opleggen van de nihilaanslag impliciet een beschikking niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek van nihil heeft genomen en dat het bezwaar en het beroep tegen deze (nihil)beschikking is gericht.

Collegegeld

Tussen partijen is niet in geschil dat op 22 mei 2017 een bedrag ad € 11.100 collegegeld is overgeboekt naar de [universiteit] en dat belanghebbende op die datum nog niet binnenlands belastingplichtig was. Voorts zijn beide partijen van mening dat belanghebbende vanaf 27 juni 2017 binnenlands belastingplichtig is.

Het Hof zal hier ook van uitgaan.

Belanghebbende stelt zich, anders dan in eerste aanleg (in die fase stelde belanghebbende dat van een depotstorting geen sprake was), in hoger beroep op het standpunt dat het collegegeld is overgemaakt als “deposit/waarborgsom” (depotstorting), waarop één of meer bedragen die naderhand verschuldigd zijn geworden, op een later moment in mindering zijn gebracht. Volgens haar is de overboeking op 22 mei 2017 gedaan in de rechtsverhouding visumaanvrager (belanghebbende) en visumsponsor ( [universiteit] ). Volgens haar wordt haar stelling dat sprake was van een de depotstorting ondersteund door de door haar ingebrachte bewijsmiddelen (zij verwijst naar de zeven producties bij het schrijven van 23 februari 2026). Uit die stukken volgt, zo stelt zij, dat op 22 mei 2017 nog geen sprake was van een (toekomstige) betalingsverplichting.

Artikel 6.40 van de Wet IB 2001 bepaalt dat uitgaven ter zake van de persoonsgebonden aftrek in aanmerking worden genomen op het tijdstip waarop zij zijn betaald, verrekend, ter beschikking gesteld of rentedragend zijn geworden.

Op 6 februari 2026 heeft de Hoge Raad een arrest (ECLI:NL:HR:2026:84) gewezen over de- eventuele- aftrek van scholingskosten. In dit arrest is het volgende overwogen:

“4.1. Het middel richt zich tegen de hiervoor in 3.2 weergegeven oordelen van het Hof. Het betoogt onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 12 juli 2024, ECLI:NL:HR:2024:1060 (hierna: het arrest van 12 juli 2024), dat het Hof nader had moeten motiveren waarom de hiervoor in 2.3 bedoelde overboeking door belanghebbende op 25 juni 2015 van een bedrag ter grootte van het verschuldigde collegegeld naar de bedoeling van partijen op dat moment niet strekte tot voldoening aan een verplichting die voortvloeit of zal voortvloeien uit een toen al bestaande rechtsverhouding tussen belanghebbende en de Universiteit ter zake van de betaling van het collegegeld.

Het middel slaagt, aangezien het Hof niet kenbaar heeft onderzocht of die overboeking is aan te merken als betaling op grond van een toekomstige betalingsverplichting als bedoeld in de tweede volzin van rechtsoverweging 4.2.1 van het arrest van 12 juli 2024. Voor het aannemen van een zodanige betaling is vereist dat op het moment waarop het geldbedrag werd overgemaakt een rechtsverhouding tussen partijen bestond waaruit in de toekomst een betalingsverplichting ter zake van het collegegeld voortvloeit, en de overmaking van het geldbedrag naar de bedoeling van partijen ertoe strekte om van tevoren aan die verplichting te voldoen. Een overboeking van geld die niet is aan te merken als betaling in de zin van artikel 6.40, lid 1, letter a, Wet IB 2001, kan zich gelet op rechtsoverweging 4.2.2 van dat arrest slechts voordoen indien geld wordt overgemaakt zonder dat daaraan een bestaande of een dergelijke toekomstige betalingsverplichting ten grondslag ligt. Indien het Hof ervan is uitgegaan dat een andere maatstaf heeft te gelden, is het uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting. Indien het Hof is uitgegaan van de juiste rechtsopvatting, had het nader moeten motiveren waarom het niet een betaling op grond van een toekomstige betalingsverplichting in de hiervoor bedoelde betekenis heeft aangenomen.”.

In voornoemd arrest van 12 juli 2024 heeft de Hoge Raad als volgt overwogen (zie deels ook onder punt 14 van de rechtbankuitspraak):

“4.1.4. Het middel richt zich tevens tegen het hiervoor in 3.2.4 weergegeven oordeel van de Rechtbank dat voldoening van het collegegeld door middel van verrekening met de depotstorting heeft plaatsgevonden op of omstreeks 11 september 2018.

Bij de beoordeling van het middel stelt de Hoge Raad voorop dat het overmaken van een geldbedrag naar de bankrekening van een ander niet alleen als een betaling in de zin van artikel 6.40, lid 1, letter a, Wet IB 2001 is aan te merken in gevallen waarin daartoe op het moment van het overmaken van het geld een verplichting bestaat en dus degene die het geld op zijn bankrekening krijgt gestort, een opeisbare vordering tot betaling heeft. Van een betaling in de zojuist bedoelde zin is ook sprake indien op het moment waarop het geldbedrag wordt overgemaakt, een rechtsverhouding tussen partijen bestaat waaruit in de toekomst een betalingsverplichting ter zake van het collegegeld voortvloeit die als persoonsgebonden aftrekpost kan worden aangemerkt, en de overmaking van het geldbedrag naar de bedoeling van partijen ertoe strekt om van tevoren aan die verplichting te voldoen. Daarbij is niet van belang of een eventuele prestatie van de wederpartij waarop de betaling betrekking heeft, op dat moment al is verricht.

Van een betaling in de zin van artikel 6.40, lid 1, letter a, Wet IB 2001 is daarentegen geen sprake indien de belastingplichtige een geldbedrag naar de bankrekening van een ander overmaakt zonder dat daaraan een bestaande of toekomstige verplichting als hiervoor in 4.2.1 bedoeld ten grondslag ligt. In dat geval is een rechtstoestand ontstaan waarin het overgemaakte bedrag ter beschikking van de belastingplichtige is gebleven. De mogelijkheid bestaat dan dat het bedrag naar de bedoeling van partijen is overgemaakt als depotstorting, waarop een of meer bedragen die naderhand verschuldigd zijn op een later moment in mindering kunnen worden gebracht. In een zodanig geval vindt op dat latere moment verrekening plaats in de zin van artikel 6.40, lid 1, letter b, Wet IB 2001.

Indien een belanghebbende geld heeft overgemaakt naar de bankrekening van een ander, en zich vervolgens in het kader van een geschil over de toepassing van artikel 6.40, lid 1, Wet IB 2001 op het standpunt stelt dat sprake is van een depotstorting waaruit de uitgave voor de desbetreffende persoonsgebonden aftrekpost pas later door middel van verrekening is gedaan, rust op hem de stelplicht en de bewijslast ten aanzien van feiten waaruit de juistheid van dat standpunt voortvloeit.”

In voornoemd arrest van 6 februari 2026 heeft de Hoge Raad gepreciseerd dat de belastingrechter (kenbaar) dient te onderzoeken of een overboeking van een bedrag ter grootte van het verschuldigde collegegeld is aan te merken als betaling op grond van een toekomstige betalingsverplichting als bedoeld in de tweede volzin van rechtsoverweging 4.2.1 van voormeld arrest van 12 juli 2024.

Het Hof heeft hierin aanleiding gevonden om de 2.3 en 2.9 aangehaalde berichten aan partijen te versturen. In het bericht dat is opgenomen onder 2.9 is aan partijen de vraag voorgelegd of het Hof kan uitgaan van het (chronologisch beschreven) traject voor studenten van buiten de EU voor toelating en inschrijving aan een Nederlandse hogeschool of universiteit. De inspecteur heeft dit bevestigd (2.10 ) en belanghebbende heeft de juistheid van het beschreven traject in het midden gelaten en daarvoor in de plaats de door haar gevolgde procedure bij de [universiteit] chronologisch beschreven (2.11). Zowel uit het door het Hof beschreven traject als uit belanghebbendes eigen weergave volgt dat de inschrijving bij de [universiteit] en de daaropvolgende (voorlopige) toelating (van belanghebbende) door de [universiteit] aan de betaling van het collegegeld op 22 mei 2017 vooraf zijn gegaan. De inschrijving bij de [universiteit] en (voorlopige) toelating door de [universiteit] voorafgaand aan de betaling van het collegegeld is naar het oordeel van het Hof aan te merken als de (ontstane) rechtsverhouding tussen belanghebbende en de [universiteit] waar de (toekomstige) betalingsverplichting ter zake van het collegegeld voortvloeit. Het kan naar het oordeel van het Hof dan ook niet anders dan dat de overmaking op 22 mei 2017 van het geldbedrag van € 11.100 er toe strekt om aan die toekomstige betalingsverplichting te voldoen.

Dat het hier ging om de betaling van collegegeld vindt bevestiging in de op 18 mei 2017 ter zake afgesloten leningsovereenkomst tussen belanghebbende en haar moeder en in hetgeen belanghebbende op 15 november 2022 aan de inspecteur schrijft; “het collegegeld [is] door mijn moeder overgemaakt”.

Dat daarnaast financiële voorwaarden aan het verkrijgen van een visum worden gesteld (om aan te tonen dat de belanghebbende voldoende financiële middelen heeft) doet aan dit oordeel niet af evenals de omstandigheid dat belanghebbende daartoe kennelijk onder meer het aan de [universiteit] overgemaakte collegegeld als bewijsmiddel voor haar financiële gesteldheid heeft opgevoerd.

Ten aanzien van het eerst in hoger beroep ingenomen standpunt van belanghebbende dat sprake is geweest van een depotstorting merkt het Hof nog het volgende op. Belanghebbende heeft de door haar gestelde gang van zaken nauwelijks gestaafd met gegevens, hoewel zij de meest gerede partij is om die gegevens over te leggen. Nergens valt uit op te maken dat er in het geval van belanghebbende sprake is geweest van een depotstorting waarop een of meer bedragen die naderhand verschuldigd zijn op een later moment in mindering kunnen worden gebracht.

Wel volgt uit door belanghebbende overgelegde documenten, welke nagenoeg geheel betrekking hebben op de procedures voor het verkrijgen van een visum, dat het, nadat een student van buiten de EU zich inschrijft bij de [universiteit] , noodzakelijk is om de immigratieprocedure te doorlopen. Als deze procedure ook succesvol is doorlopen kunnen deze studenten beginnen met studeren aan de [universiteit] . Deze documentatie en informatie maakt evenwel geenszins aannemelijk dat een rechtstoestand is ontstaan waarin het op 22 mei 2017 door belanghebbende aan de [universiteit] overgemaakte bedrag als depotstorting, waarop een of meer bedragen die naderhand verschuldigd zijn op een later moment in mindering kunnen worden gebracht, moet worden aangemerkt.

Belanghebbende heeft dan ook niet voldaan aan de op haar rustende stelplicht en de bewijslast ten aanzien van feiten waaruit de juistheid van haar standpunt voortvloeit.

Gelet op het vorenoverwogene is het Hof van oordeel dat op het moment waarop het bedrag van € 11.100 werd overgemaakt, een rechtsverhouding tussen belanghebbende en de [universiteit] bestond waaruit de (toekomstige) betalingsverplichting ter zake van het collegegeld voortvloeide. De overmaking van het geldbedrag strekt er naar de bedoeling van zowel belanghebbende als de [universiteit] toe om van tevoren aan die verplichting te voldoen.

Nu belanghebbende op 22 mei 2017 nog niet in Nederland woonde (zie rechtsoverweging 12 van de rechtbankuitspraak) was zij nog niet binnenlands belastingplichtige; aftrek van het collegegeld is dan niet mogelijk.

Alsdan is terecht het bedrag van de op enig tijdstip niet in aanmerking genomen persoonsgebonden aftrek op nihil gesteld.

Voor zover belanghebbende zich in hoger beroep nog beroept op het gelijkheidsbeginsel of het non-discriminatiebeginsel neemt het Hof hetgeen de rechtbank ter zake in rechtsoverweging 17 heeft overwogen over.

Overige klachten

Schending hoorrecht en terugwijzing

Belanghebbende heeft terecht gesteld dat er sprake is van een schending van het hoorrecht (zie rechtsoverweging 18 van de rechtbankuitspraak). Om die reden is door de rechtbank aan belanghebbende een proceskostenvergoeding toegekend en is het griffierecht vergoed. Belanghebbendes verzoek om terugwijzing naar de inspecteur is door de rechtbank evenwel niet gehonoreerd, hetgeen belanghebbende onterecht vindt. Zij verzoekt in hoger beroep (ter zitting van het Hof herhaald) expliciet niet om alsnog tot terugwijzing naar de inspecteur over te gaan. Wel verzoekt zij om het hoger beroep om deze reden gegrond te verklaren.

Vooreerst merkt het Hof op dat het Hof, anders dan de rechtbank, van oordeel is dat niet geconstateerd kan worden dat over de van belang zijnde feiten en/of de waardering daarvan in eerste aanleg overeenstemming bestond. Nu belanghebbende evenwel, bij nader inzien, niet meer verzoekt om terugwijzing van de zaak naar de inspecteur, is in dat licht bezien het dictum van de rechtbank juist en bestaat er geen reden om het hoger beroep om deze reden gegrond te verklaren.

Verweerschrift in eerste aanleg

Belanghebbende klaagt dat zij het door de inspecteur bij de rechtbank ingediende verweerschrift pas daags voor de zitting van rechtbank van 12 september 2024 heeft ontvangen (9 september 2024) en dat de rechtbank dit stuk daarom buiten beschouwing had moeten laten. Het Hof overweegt dat, blijkens het proces verbaal van de zitting bij de rechtbank, belanghebbende tijdens de zitting van de rechtbank de gelegenheid heeft gekregen het (11 pagina’s tellende) verweerschrift te lezen (de zitting is geschorst voor een leespauze) en dat belanghebbende na de leespauze heeft verklaard te kunnen reageren op het verweerschrift. Dit in aanmerking nemende is het Hof van oordeel dat belanghebbende voldoende gelegenheid heeft gehad om van het stuk kennis te nemen en inhoudelijk op het stuk te kunnen reageren. Er bestaat alsdan geen reden voor het oordeel dat belanghebbende door het te laat inbrengen van het verweerschrift in eerste aanleg in haar procesbelang geschaad zou zijn.

Slotsom

De slotsom is dat het hoger beroep niet slaagt en dat de uitspraak van de rechtbank moet worden bevestigd.

6. Kosten

7. Beslissing

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: