ECLI:NL:GHARL:2026:1520

1. Ontstaan en loop van het geding

Aan belanghebbende I zijn over de jaren 2012, 2015, 2016, 2017 en 2018 (navorderings)aanslagen in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd. Bij beschikkingen is tevens belastingrente berekend. Voorts zijn aan belanghebbende I voor de jaren 2016, 2017 en 2018 conserverende (navorderings)aanslagen IB/PVV opgelegd. Bij beschikkingen is daarbij ook belastingrente en revisierente berekend.

De Inspecteur heeft de bezwaren van belanghebbende I tegen de onder 1.1 genoemde (navorderings)aanslagen ongegrond verklaard. De Inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2018 wel verminderd, alsmede de daarmee samenhangende beschikking belastingrente overeenkomstig verminderd.

Tegen de uitspraken van de Inspecteur heeft belanghebbende I beroep ingesteld.

Aan belanghebbende II zijn over de jaren 2015, 2016 en 2017 naheffingsaanslagen dividendbelasting opgelegd, waarbij belastingrente is berekend.

De Inspecteur heeft de daartegen gerichte bezwaren ongegrond verklaard.

Belanghebbende II heeft tegen deze uitspraken van de Inspecteur beroep ingesteld.

De Inspecteur heeft bij de Rechtbank geschoonde stukken ingebracht en verzocht om beperkte kennisneming als bedoeld in artikel 8:29 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb). De geheimhoudingskamer van de Rechtbank heeft daarover achtereenvolgens drie uitspraken gedaan.

Bij beslissing van 18 augustus 2022 (zaaknummers AWB 21/4924, 21/4925, 21/4926 en 22/1079) heeft de geheimhoudingskamer van de Rechtbank het 8:29-verzoek van de Inspecteur deels afgewezen en deels toegewezen.

De Inspecteur heeft bij brief van 24 augustus 2022 gehoor gegeven aan de beslissing van de geheimhoudingskamer en de betreffende stukken (bijlagen A26, A29, B1, B2, B4, B5, B7, B30, B33, B40, B68, B84, C9, C10, C11 en J2) minder geschoond ingediend. Bijlage B32 heeft de Inspecteur ook opnieuw ingediend echter deels geschoond in afwijking van de beslissing van de geheimhoudingskamer.

Bij brief van 2 september 2022 hebben belanghebbenden de behandelende kamer van de Rechtbank toestemming verleend tot kennisneming van de ongeschoonde stukken.

Nadien heeft de Inspecteur ter zake van andere stukken een 8:29-verzoek ingediend. Bij beslissing van 3 oktober 2023 (zaaknummers AWB 23/1828, 23/1838, 23/1842 en 23/1845) heeft de geheimhoudingskamer van de Rechtbank het verzoek van de Inspecteur tot beperkte kennisneming van deze stukken – C41, C42 (p. 1 en 2), C43, J32 en J34 – toegewezen.

Bij brief van 13 oktober 2023 hebben belanghebbenden de behandelende kamer van de Rechtbank toestemming verleend tot kennisneming van de ongeschoonde stukken.

Bij beslissing van 5 maart 2024 (zaaknummer ARN 23/5296) heeft de geheimhoudingskamer van de Rechtbank een derde 8:29-verzoek van de Inspecteur – tot beperkte kennisneming van een deel van bijlage C52 bij het verweerschrift – afgewezen. De Inspecteur heeft bij brief van 7 maart 2024 een ongeschoonde versie van het betreffende stuk ingediend.

De Rechtbank heeft in de zaken van belanghebbende I in de uitspraak van 1 oktober 2024 het beroep tegen de aanslag IB/PVV 2018 ongegrond verklaard en de overige beroepen gegrond. De Rechtbank heeft, behoudens de uitspraak op bezwaar betreffende 2018, alle uitspraken op bezwaar vernietigd, de navorderingsaanslag 2012 en bijbehorende belastingrentebeschikking vernietigd, de conserverende (navorderings)aanslagen 2016, 2017 en 2018 vernietigd alsmede de bijbehorende revisierentebeschikkingen, de (navorderings)aanslagen 2015, 2016 en 2017 en de bijbehorende belastingrentebeschikkingen verminderd, het verlies uit werk en woning van 2015 nader bepaald, bepaald dat de reguliere voordelen uit aanmerkelijk belang slechts mogen worden belast tegen een tarief van 15%, de Inspecteur en de Staat veroordeeld tot vergoeding van immateriële schade vanwege overschrijding van de redelijke termijn en bepaald dat de Inspecteur de proceskosten en het griffierecht aan belanghebbende I dient te vergoeden.

De Rechtbank heeft in de zaken van belanghebbende II in de uitspraak van 1 oktober 2024 de beroepen ongegrond verklaard en de Inspecteur en de Staat veroordeeld tot vergoeding van immateriële schade vanwege overschrijding van de redelijke termijn. De Inspecteur en de Staat zijn eveneens veroordeeld tot vergoeding van de proceskosten en het griffierecht van belanghebbende II.

Belanghebbenden hebben tegen beide rechtbankuitspraken hoger beroep ingesteld en de Inspecteur tegen de uitspraak van de Rechtbank betreffende belanghebbende I. Belanghebbenden hebben in hoger beroep gesteld dat stukken als bedoeld in artikel 8:42 van de Awb ontbreken. Voorts hebben zij ook een deel van de 8:29-beslissingen van de Rechtbank bestreden.

De Inspecteur heeft in hoger beroep – ten opzichte van de beroepsfase – nieuwe stukken ingebracht en daarbij een verzoek om beperkte kennisneming als bedoeld in artikel 8:29 van de Awb gedaan ten aanzien van deze nieuwe stukken, alsmede ten aanzien van eerder bij de Rechtbank overgelegde stukken.

2. Vaststaande feiten

Belanghebbende I is via een stichting houder van alle certificaten van gewone aandelen in belanghebbende II. Daarnaast houdt belanghebbende I één preferent aandeel in belanghebbende II. Belanghebbende I was tot 1 september 2015 bestuurder van belanghebbende II. Tevens stond belanghebbende I tot die datum ingeschreven op een adres in Nederland. Vanaf 1 september 2015 is belanghebbende I uitgeschreven als inwoner van Nederland en ingeschreven op een adres in Zwitserland. Belanghebbende I is op dezelfde datum uitgeschreven als bestuurder van belanghebbende II.

Belanghebbende II is een naar Nederlands recht opgerichte BV. Zij heeft zich op 16 september 2015 bij de Maltese Registry of Companies in Malta ingeschreven als ‘Oversea Company’. In 2015, 2016 en 2017 heeft belanghebbende II dividenden aan belanghebbende I uitgekeerd ter grootte van respectievelijk € 2.970.000, € 2.000.000 en € 28.000.000. In geschil is onder meer de fiscale woonplaats van belanghebbende I (Nederland of Zwitserland) en voorts de plaats van werkelijke leiding van belanghebbende II (Nederland of Malta). De antwoorden op deze vragen hebben gevolgen voor de heffingsbevoegdheid van Nederland over de uitgekeerde dividenden.

Belanghebbenden hebben in een stuk van 18 april 2025 gesteld dat de Inspecteur niet aan de verplichting van artikel 8:42 van de Awb heeft voldaan en hebben de Inspecteur verzocht de ‘missende stukken’ over te leggen die in een door hen bijgevoegd exceloverzicht van twee pagina’s – bijlage A – zijn opgesomd. Voorts hebben belanghebbenden erop gewezen dat er mogelijk 8:42-stukken zijn waarvan zij het bestaan niet kunnen vermoeden en wijzen zij de Inspecteur erop dat die stukken ook moeten worden ingebracht.

De Inspecteur heeft in een stuk van 5 juni 2025 hierop gereageerd en aangegeven dat alle op de zaak betrekking hebbende stukken zijn ingebracht. Verder wijst hij erop dat delen geschoond mochten blijven, conform de 8:29-beslissingen van de Rechtbank. De Inspecteur heeft ter verduidelijking alsnog bijlagen K1 tot en met K12 ingebracht en ter zake van bijlagen K1, K2, K3, K4, K6, K7 en K9 verzocht om beperkte kennisneming als bedoeld in artikel 8:29 Awb.

Belanghebbenden hebben in een brief van 26 juni 2025 aangegeven dat zij zich niet verzetten tegen de beperkte kennisneming van de bijlagen K1, K2, K3, K4, K6, K7 en K9. Zij hebben ook te kennen gegeven dat de kamer die de zaak inhoudelijk behandelt, kennis mag nemen van de ongeschoonde versie van deze stukken. Voorts hebben belanghebbenden bij het stuk een Excel-lijst gevoegd, genoemd bijlage B, en daarin per bijlage aangegeven of zij instemmen met beperkte kennisneming van (delen van) die bijlagen, of dat zij vinden dat een geheimhoudingskamer van het Hof de geheimhouding (opnieuw) moet beoordelen.

De Inspecteur heeft in een nader stuk van 22 september 2025 bijlagen A29, C42 en C43 integraal overgelegd.

In een stuk van eveneens 22 september 2025, gericht aan de geheimhoudingskamer van het Hof, heeft de Inspecteur geschoonde versies van bijlagen A26, C41, J2, J5, J32 en J34 (opnieuw) overgelegd en aangegeven dat hij de gegevens van derden en medewerkers van de FIOD heeft geschoond. Bijlage A26 is minder geschoond dan eerdere versies.

In een brief van 6 oktober 2025 en een daarbij gevoegde herziene lijst B hebben belanghebbenden betreffende de bijlagen A26, C41, J2, J5, J32 en J34 aangegeven dat zij zich niet verzetten tegen geheimhouding van namen en gegevens van derden of medewerkers van de FIOD. De gemachtigde verzet zich wel tegen in C41 geschoonde passages voor zover die op andere gegevens zien.

Tijdens het (hoger) beroep heeft de Inspecteur alsnog enkele (passages van) stukken vrijgegeven. Thans resteert betreffende de volgende (passages van) bijlagen een verzoek van de Inspecteur om beperkte kennisneming daarvan als bedoeld in artikel 8:29 Awb:

(i) K1, K2, K3, K4, K6, K7 en K9

(ii) A26, C41, J2, J5, J32 en J34

(iii) B40, B69, B86 en B91

(iv) B1 (blz 1, passage 1), B2 (blz 3), B3, B4 (blz 2, passage 1 en 3), B6, B7, B19, B30, B32, B68, B84, C9 (blz 2 t/m 13), C10 (blz 1 t/m 5), C11 (blz 1 en 2), C12, C15, D52.

3. Geschil

- of de Inspecteur alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft ingebracht; zoals bedoeld in artikel 8:42 van de Awb,

- of op grond van artikel 8:29 van de Awb beperkte kennisneming van de door de Inspecteur weggelakte passages en gegevens in voornoemde bijlagen gerechtvaardigd is.

4. Beoordeling van het geschil

Belanghebbenden hebben gesteld dat de Inspecteur niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd. Het gaat hierbij met name om interne correspondentie van de Belastingdienst over belanghebbenden in het kader van de zogenaamde drielandenpuntsconstructies, meer specifiek het project drielandenpuntconstructie-Malta (hierna: 3LPC-Malta). Belanghebbenden betwisten het oordeel van de Rechtbank dat belanghebbenden niet tot het 3LPC-Maltaproject behoorden en stellen dat de Belastingdienst interne stukken hierover achterhoudt. Deze stukken kunnen volgens belanghebbenden een licht werpen op de vraag op welk moment de Inspecteur de intentie had het woonplaatsonderzoek naar belanghebbende I op te starten en daarmee op de navorderingsmogelijkheden. Bij een stuk van 18 april 2025 hebben belanghebbenden lijst A gevoegd en daarbij aangegeven welke stukken volgens hen ten onrechte niet zijn overgelegd. Voorts hebben zij gesteld dat de Inspecteur ook stukken dient over te leggen waarvan zij het bestaan niet kunnen vermoeden, maar die wel stukken zijn zoals bedoeld in artikel 8:42 van de Awb.

De Inspecteur heeft in verband met het verzoek van belanghebbenden om meer stukken over te leggen op 5 juni 2025 en 22 september 2025 nadere stukken overgelegd (zie 2.4, 2.6 en 2.7), waarvan een deel is geschoond. Hij stelt dat overige volgens belanghebbenden ontbrekende stukken geen zaakstukken zijn, ofwel omdat ze niet bestaan, ofwel omdat redelijkerwijs niet gezegd kan worden dat ze van belang zijn voor de beslissing in de tussen partijen bestaande geschillen. Met name benadrukt de Inspecteur dat belanghebbenden niet zijn meegenomen in het gecoördineerde 3LPC-Maltaproject, maar dat belanghebbende II is behandeld volgens de werkwijze van Grote Ondernemingen. De Inspecteur stelt dat er geen interne correspondentie beschikbaar is over het niet instellen van een woonplaatsonderzoek bij belanghebbende I voorafgaande aan het opleggen van de primitieve aanslagen inkomstenbelasting/premieheffing 2015 en 2016.

Het Hof zal de op 5 juni 2025 en 22 september 2025 ingebrachte stukken bij de 8:29beoordeling betrekken (zie hierna). Het Hof zal thans nog niet oordelen over de vraag of de Inspecteur heeft voldaan aan de verplichtingen die grond van artikel 8:42 van de Awb gelden.

Artikel 8:29 Awb - Beperkte kennisneming

Uit artikel 8:29, lid 1, Awb volgt dat alleen partijen die verplicht zijn stukken bij de bestuursrechter in te dienen, een verzoek om volledige of beperkte geheimhouding kunnen doen indien daarvoor gewichtige redenen zijn. De Inspecteur heeft in het onderhavige geval een dergelijke verplichting met betrekking tot voornoemde bijlagen.

Als een stuk passages bevat die op de zaak betrekking hebben, is dit stuk als geheel een op de zaak betrekking hebbend stuk. De verplichting om dit stuk over te leggen, ziet daardoor niet slechts op de voor de beoordeling van de zaak relevante passages.

Gelet op artikel 8:29, lid 3, Awb beslist de bestuursrechter of de volledige of beperkte geheimhouding van een stuk gerechtvaardigd is. Daarvoor is allereerst nodig dat sprake is van gewichtige redenen. Deze beslissing vergt vervolgens een afweging van belangen. Enerzijds speelt hierbij het belang dat partijen gelijkelijk beschikken over de voor het hoger beroep relevante informatie. Daartegenover staat dat de kennisneming door partijen van bepaalde gegevens het algemeen belang, het belang van één of meer partijen en/of het belang van derden onevenredig kan schaden.

Bij de beoordeling van een verzoek om beperkte kennisneming speelt de betekenis van het stuk voor het oordeel van de rechter in de hoofdzaak en de procespositie van partijen een belangrijke rol. Verder is daarbij van belang of de partij aan wie kennisneming van een stuk wordt onthouden door de beperkte kennisneming wezenlijk in zijn procesvoering wordt belemmerd. Daarnaast gaat het bij de beslissing over een verzoek om beperkte kennisneming niet om de vraag of het stuk openbaar moet worden, dat wil zeggen voor iedereen toegankelijk, dus ook voor anderen dan procespartijen, maar om de vraag of er gewichtige redenen bestaan die zich tegen kennisneming van het stuk door alle partijen in het geding verzetten.

Het Hof zal hierna beoordelen in hoeverre op grond van artikel 8:29 van de Awb beperking van (passages van) bijlagen genoemd zoals onder 2.9, gerechtvaardigd is.

Het Hof stelt voorop dat belanghebbenden met betrekking tot de onder 2.9 onder (i) genoemde K-bijlagen hebben verklaard erin te berusten dat de Inspecteur de bijlagen in geschoonde vorm heeft ingebracht (zie 2.5). Daarmee is tussen partijen niet in geschil dat beperkte kennisneming van deze gegevens gerechtvaardigd is. Verder hebben belanghebbenden ermee ingestemd dat de kamer die in de hoofdzaak zal beslissen (de hoofdkamer) kennis neemt van deze weggelakte gegevens. Het Hof zal dienovereenkomstig beslissen.

Voorts hebben belanghebbenden ter zake van de in 2.9 onder (ii) genoemde bijlagen A26, C41, J2, J5, J32 en J34 en eveneens ter zake van de in 2.9 onder (iii) genoemde bijlagen B40, B69, B86 en B91 verklaard dat zij berusten in de geschoonde vorm waarin de Inspecteur deze heeft ingebracht, voor zover het gaat om gegevens van derden. Daarmee is tussen partijen niet in geschil dat beperkte kennisneming van deze gegevens gerechtvaardigd is, mits de afgeschermde gegevens betrekking hebben op gegevens van derden. Het Hof heeft geconstateerd dat dat, behoudens een passage in bijlage C41 (na “die leeft [belanghebbende I] na”), het geval is. Het Hof is echter van oordeel dat kleine geschoonde delen van bijlagen J34 en B40 niettemin dienen te worden vrijgegeven, omdat deze gegevens reeds uit de rest van het dossier bekend zijn. Het gaat dan in J34 om de tekstregel onder het tweede pdf-icoon, en in B40, bladzijde 3 om delen van de tekst tussen “Dit huis was toen nog van” en “Al voor de verkoop is”, die reeds in B2 is vrijgegeven. Deze geschoonde teksten dienen daarom naar het oordeel van het Hof te worden vrijgegeven. Voor het overige is er, behoudens de genoemde passage van bijlage C41, wat deze bijlagen betreft niet meer in geschil dat de beperkte kennisneming is toegestaan. Het Hof zal dienovereenkomstig beslissen.

De Inspecteur heeft van de resterende stukken die met een beroep op 8:29 van de Awb zijn ingebracht (zie de opsomming onder 2.9 – iv) per gedingstuk aangegeven wat de reden is voor beperkte kennisneming. Deze redenen zijn samen te vatten als:

persoonsgegevens van belastingambtenaren en van derden,

belangen van controle-strategische aard (algemeen of betreffende de individuele zaken),

belangen van processtrategie in de individuele zaken.

Het Hof stelt bij de beoordeling voorop dat voor zover de Inspecteur zich hierbij heeft beroepen op het belang van vrije interne gedachtevorming over de controleaanpak of de procespositie, dit weliswaar een zwaarwegend belang is, maar dat dit niet ertoe mag leiden dat feitelijk relevante informatie geheim wordt gehouden. Het gaat dan dus om feitelijkheden, die ook kunnen inhouden een eerdere beoordeling door medewerkers die als zodanig volgt uit de systemen van de Inspecteur. Het Hof heeft bij de beoordeling per weggelakte passage een onderscheid aangebracht tussen feitelijke informatie en de interne gedachtevorming ten aanzien van de mogelijke juridische betekenis van die informatie, waarbij het belang van belanghebbende bij twijfel als zwaarwegender wordt aangemerkt vanwege het grote belang dat aan het beginsel van equality of arms moet worden toegekend.

Die beoordeling heeft ertoe geleid dat het Hof het beroep op artikel 8:29 van de Awb betreffende de in 4.10 genoemde passage in bijlage C41, alsmede de in 2.9 onder iv genoemde bijlagen – B1 (blz 1, passage 1), B2, B3, B4 (blz 2, passage 1 en 3), B6, B7, B19, B30, B32, B68, B84, C9 (blz 2 t/m 12), C10 (blz 1 t/m 5), C11 (blz 1 en 2), C15, D52 – deels toewijst en deels afwijst. Het Hof heeft in de tabel hierna opgenomen ter zake van welke (passages van) stukken het 8:29-verzoek is afgewezen en heeft de motivering voor die afwijzing ook daarin opgenomen. Bij enkele passages betreft het keuzen die in de loop van het onderzoek zijn gemaakt. Nu het onderzoek is afgerond, acht het Hof geen gewichtige reden voor geheimhouding (meer) aanwezig. Ook wijst het Hof geheimhouding af voor passages die reeds bekend zijn gemaakt, doordat zij in andere bijlagen ongeschoond zijn gebleven. En verder betreft de afwijzing passages die, anders dan de Inspecteur betoogt, naar het oordeel van het Hof geen gegevens van controle- of processtrategie bevatten. Het Hof wijst het verzoek om toepassing van artikel 8:29 van de Awb voor het overige toe, op de door de Inspecteur aangegeven gronden.

Bijlage

Reden geheimhouding

Reden afwijzing

B1, blz 1 tussen “in eigendom van” en “Dit lijken derden te zijn”

Privacy derden

B40 en B84 minder geschoond

B2, blz 3, tussen “in eigendom van” en “Dit lijken derden te zijn”

Privacy derden

B40 en B84 minder geschoond

B3, blz 1

Controle/processtrategie

Vanwege tijdverloop geen belang meer bij schonen

B4, blz 2, passages 3, tussen “de aanvullende 10% ib” en “Er is haast geboden”

Controle/processtrategie

Vanwege tijdverloop geen belang meer bij schonen

B6, blz 1 tussen “combineren” en “Met vriendelijke groet”

Controle/processtrategie

Bevat geen gegevens over controle/processtrategie

B30, tussen “Dag [voornaam1] ” en “Verstuurd vanaf mijn iPhone”

Controle/processtrategie

Bevat geen gegevens over controle/processtrategie

B84, blz 1 tussen “Dit huis was toen nog van” en “Al voor de verkoop is”

Privacy derden

B2 minder geschoond

C9 blz 13, tussen “Dag [voornaam2] ” en “Wat betreft de restantpost”:

eerste en laatste zin (middelste zin mag geschoond blijven)

Controle/processtrategie

Bevat geen gegevens over controle/processtrategie

C12, blz 3, onder “Afspraken” 1 t/m 5 (6 mag geschoond blijven)

Controle/processtrategie

Vanwege tijdverloop geen belang meer bij schonen

C15

Controle/processtrategie

Vanwege tijdverloop geen belang meer bij schonen

D52 blz 4, derde geschoonde passage, tussen “het vpo ingezien.” en “21-4-2021 [voornaam3] gevraagd”

Controle/processtrategie

Bevat geen gegevens over controle/processtrategie

Slotsom

Beperkte kennisneming is niet gerechtvaardigd met betrekking tot de in 4.10 (J34 en B 40) en 4.13 (tabel) genoemde (passages van) stukken. Voor het overige wordt het verzoek om beperkte kennisneming gerechtvaardigd geacht.

5. Beslissing