ECLI:NL:GHDHA:2026:2429

Procesverloop

Aan belanghebbende is over het jaar 2011 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 62.445 (de navorderingsaanslag IB/PVV 2011). Gelijktijdig met deze aanslag heeft de Inspecteur aan belanghebbende € 1.977 aan heffingsrente (de heffingsrentebeschikking 2011) in rekening gebracht en een vergrijpboete opgelegd van € 2.049 (de vergrijpboetebeschikking 2011).

Aan belanghebbende is over het jaar 2012 een navorderingsaanslag in de IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 23.564 (de navorderingsaanslag IB/PVV 2012). Gelijktijdig met deze aanslag heeft de Inspecteur aan belanghebbende € 765 aan belastingrente (de belastingrentebeschikking IB/PVV 2012) in rekening gebracht en een vergrijpboete opgelegd van € 1.888 (de vergrijpboetebeschikking 2012).

Tevens is aan belanghebbende over het jaar 2012 een navorderingsaanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (ZVW) opgelegd naar een bijdrage-inkomen van € 31.673 (navorderingsaanslag ZVW 2012). Gelijktijdig met deze aanslag heeft de Inspecteur aan belanghebbende € 104 belastingrente (de belastingrentebeschikking ZVW 2012) in rekening gebracht.

Aan belanghebbende is over het jaar 2013 een navorderingsaanslag in de IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 26.473 (de navorderingsaanslag IB/PVV 2013). Gelijktijdig met deze aanslag heeft de Inspecteur aan belanghebbende € 611 aan belastingrente (de belastingrentebeschikking IB/PVV 2013) in rekening gebracht en een vergrijpboete opgelegd van € 2.329 (de vergrijpboetebeschikking 2013).

Tevens is aan belanghebbende over het jaar 2012 een navorderingsaanslag ZVW opgelegd naar een bijdrage-inkomen van € 35.537 (navorderingsaanslag ZVW 2013). Gelijktijdig met deze aanslag heeft de Inspecteur aan belanghebbende € 77 belastingrente (de belastingrentebeschikking ZVW 2013) in rekening gebracht.

Bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar, gedagtekend 3 juni 2021, heeft de Inspecteur de door belanghebbende gemaakte bezwaren tegen de in 1.1 vermelde navorderingsaanslagen en beschikkingen ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake van het beroep is een griffierecht van € 49 geheven. De Rechtbank heeft als volgt geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:

“De rechtbank:

- verklaart de beroepen met zaaknummers SGR 21/4660, SGR 21/4661 en SGR 21/4663 ongegrond;

- verklaart de beroepen met zaaknummers SGR 21/4656, SGR 21/4657, SGR 21/4659 gegrond;

- vernietigt de uitspraak op bezwaar uitsluitend voor zover het de boetebeschikkingen betreft;

- vernietigt de boetebeschikkingen;

- veroordeelt verweerder tot het betalen van een schadevergoeding aan eiseres van € 472,22;

- veroordeelt de Staat tot het betalen van een schadevergoeding aan eiseres van € 361,11;

- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 1.477,50;

- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 49 aan eiseres te vergoeden.”

De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Nadat belanghebbende door het Hof is uitgenodigd tot het indienen van verweer en incidenteel hoger beroep, heeft de Inspecteur het hoger beroep per brief van 26 februari 2024 ingetrokken. Belanghebbende heeft incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. De Inspecteur heeft schriftelijk zijn zienswijze omtrent het incidentele hoger beroep naar voren gebracht.

Belanghebbende heeft op 20 januari 2026 een nader stuk ingediend. De Inspecteur heeft op 13 maart 2026 een nader stuk ingediend. Belanghebbende heeft voorafgaand aan de zitting twee pleitnota’s ingediend.

De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van 25 maart 2026. Partijen zijn verschenen. De onderhavige zaak is ter zitting gezamenlijk behandeld met de zaken van:

- [A] met nummers BK 24/56, BK 24/57, BK 24/166 en BK-24/167,

- [B] B.V. met nummers BK-54/58 t/ m BK-54/60 en BK-24/85 t/ m BK-24/87;

- [C] B.V. met nummer BK-24/119;

- [D] met nummer BK-24/120;

- [E] met nummers BK-24/121 t/ m BK-24/123; en

- [F] met nummers BK-24/157 t/ m BK-24/159.

Al hetgeen in de ene zaak is aangevoerd, wordt aangemerkt als te zijn aangevoerd in de andere zaken, tenzij het specifiek op de desbetreffende zaak betrekking heeft. Van het verhandelde ter zitting is één proces-verbaal opgemaakt.

Feiten

Belanghebbende was in de jaren 2011, 2012 en 2013 vennoot van [naam v.o.f.] (de vof). De andere vennoten van de vof waren de echtgenoot van belanghebbende, [F] (de echtgenoot) en hun zoon, [E] (de zoon). In de vof werd in de onderhavige jaren het motortankschip [naam schip] (het schip) geëxploiteerd. Het schip was gezamenlijk eigendom van de drie vennoten. De echtgenoot en de zoon waren in de onderhavige jaren als schippers werkzaam op het schip. Belanghebbende was niet werkzaam op het schip en zij was ook niet aanwezig op het schip.

Het schip heeft een lengte van 86 meter, een breedte van 9,5 meter en beschikt over totaal laadvermogen van 1.387 m3. Daarnaast heeft het schip een zogenoemde sloptank met een laadvermogen van ongeveer 19 m3. Het schip is geschikt voor het vervoer van plantaardige oliën. [B.V. 1] is de bevrachter van het schip.

De ladingtanks worden regelmatig gereinigd door deze schoon te spoelen met (warm) water. Het daaruit ontstane waswater, waarin zich restanten van de vervoerde spijsolie bevinden, wordt verzameld in de sloptank. Als het waswater niet meer bruikbaar is (omdat het te zeer vervuild is geraakt) of als de sloptank (bijna) vol is, ontdoet de schipper zich van de inhoud van de sloptank, de zogenoemde slops. Deze slops bevatten enerzijds restanten spijsolie en anderzijds vocht en vuil. In de branche pleegt de verhouding tussen beide componenten te worden uitgedrukt in een ‘vocht/vuilpercentage’, waarmee wordt aangeduid hoeveel procent van de slops bestaat uit vocht en vuil; het restant is spijsolie.

Het schip werd in de onderhavige jaren ontdaan van de slops door deze op te laten halen door [B.V. 2] te [vestigingsplaats 1] ( [B.V. 2] ), die de slops per vrachtwagen (soms met aanhangwagen) vanaf het schip transporteerde naar [B.V. 3] te [vestigingsplaats 2] ( [B.V. 3] ). [B.V. 3] bewerkte de slops en verwerkte de olie uit de slops tot biobrandstof. [B.V. 3] bepaalde aan de hand van de weegbrug het gewicht van de afgegeven slops (het netto gewicht), scheidde het vocht/vuil van de olie en bepaalde het exacte percentage vocht/vuil en het FFA-gehalte (zuurgraad).

Voor een ontdoening belde de dienstdoende schipper met [B.V. 2] om een afspraak te maken. [B.V. 2] kwam dan voorrijden en pompte de slops over naar zijn vrachtwagen (en/of de aanhangwagen). Ter gelegenheid van de ontdoening werd een zogenoemde begeleidingsbrief opgemaakt. De begeleidingsbrief was voorzien van een uniek volgnummer en bestond uit vier exemplaren (doordrukken):

1. Administratie-/vrijwaringsbewijs (Begeleidingsbrief C1/A2) voor de transporteur ( [B.V. 2] ).

2. Interne kopie (D)/extra bewijs van ontvangst (Begeleidingsbrief B2) voor de ontdoener (de schipper).

3. Begeleidingsbrief vrachtbrief (Begeleidingsbrief A1) voor de ontvanger ( [B.V. 3] ).

4. Bewijs van ontvangst (Begeleidingsbrief B1), retour naar de ontdoener (de schipper).

De schipper ontving Begeleidingsbrief B2 van [B.V. 2] op het moment van de ontdoening. Op Begeleidingsbrief B2 werd onder meer de datum van de ontdoening ingevuld en in de meeste gevallen de geschatte hoeveelheid (in kilogram) slops. In veel gevallen werd ook het geschatte vocht/vuilpercentage ingevuld. Er stonden ook enkele voorgedrukte gegevens op, zoals het kenteken van de vrachtwagen van [B.V. 2] en de adresgegevens van de betrokkenen. Begeleidingsbrief B2 werd ondertekend door de schipper en door [B.V. 2] .

Bij de aflevering van de slops door [B.V. 2] aan [B.V. 3] werden door [B.V. 3] gegevens op de Begeleidingsbrieven C1/A2, A1 en B1 afgedrukt. Dit betrof het zogenoemde weegbrugstempel. Op dit weegbrugstempel stonden onder meer de datum, het volgnummer van de weegbon, het kenteken van de vrachtwagen van [B.V. 2] en het bruto, tarra en netto gewicht van de slops, dat werd bepaald aan de hand van de gegevens van de weegbrug. Deze doordrukken werden ondertekend door de ontvanger ( [B.V. 3] ). Het weegbrugstempel vermeldde niet het exacte vocht/vuilpercentage.

De oliecomponent in de slops heeft een waarde. Of de slops als geheel een positieve of negatieve waarde vertegenwoordigen, is afhankelijk van het vocht/vuilpercentage: des te hoger dat percentage, des te eerder zullen de kosten van het scheiden van de olie van het vocht/vuil niet opwegen tegen de opbrengst van de olie. Het komt dus voor dat slops per saldo een negatieve waarde hebben (wat kan inhouden dat de schipper moet betalen voor de ontdoening), dat de slops per saldo geen waarde hebben of dat de slops per saldo een positieve waarde hebben. In dat laatste geval krijgt de schipper (doorgaans) betaald voor de ontdoening.

Strafrechtelijk onderzoek

Op 5 december 2011 heeft een afvalstoffencontrole plaatsgevonden door de Dienst Waterpolitie aan boord van een motortankschip dat plantaardige olie vervoerde. Dit was de aanleiding voor een strafrechtelijk onderzoek door het Openbaar Ministerie (OM) dat zich richtte op de opsporing van vermoedelijk strafbare feiten die werden gepleegd bij het ontvangen, vervoeren en afgeven van plantaardige oliën en vetten middels binnenvaartschepen en daarmee gepaard gaande (al dan niet gefingeerde) afvalstromen. Dit strafrechtelijk onderzoek heeft uiteindelijk de naam ‘ [naam strafrechtelijk onderzoek] ’ (onderzoeknummer […] ) gekregen.

In het strafrechtelijk onderzoek zijn onder andere als verdachten aangemerkt: [B.V. 2] , de aandeelhouders van [B.V. 2] , [B.V. 3] en de aandeelhouder van [B.V. 3] . Daarnaast werden ook enkele schippers/ontdoeners als verdachten aangemerkt. Het OM heeft ervoor gekozen niet alle schippers/ontdoeners die uit de onderzoeksgegevens naar voren komen als verdachten aan te merken.

Tijdens het strafrechtelijk onderzoek zijn 52 motortankschepen naar voren gekomen. De politie heeft een samenvattende Excel-spreadsheet opgesteld waarin per schip de bevindingen zijn opgenomen van de goederenstromen en geldstromen met betrekking tot de slops/plantaardige olie. In die spreadsheet is op basis van de in beslag genomen administratie van [B.V. 2] per inkoopfactuur een overzicht gemaakt van de afgegeven hoeveelheid slops, de prijs per kilogram spijsolie, het door [B.V. 2] op de facturen vermelde contant betaalde bedrag en het nummer van de desbetreffende begeleidingsbrief. Op basis van de in beslag genomen administratie van [B.V. 3] zijn daarbij ook het weegbonnummer, de datum van weging, het aantal kilogram spijsolie, het vocht/vuilpercentage en het FFA-gehalte, de prijs per kilogram en het door [B.V. 3] aan [B.V. 2] betaalde bedrag voor de slops opgenomen.

Tijdens het strafrechtelijk onderzoek zijn ook een maandkalender 2011 en twee weekkalenders 2013 van [B.V. 2] inbeslaggenomen. Op deze kalenders zijn op verschillende data bedragen en namen van schepen genoteerd. Deze gegevens corresponderen met de bedragen die volgens inkoopfacturen op de desbetreffende data in contanten zouden zijn betaald (de contantfacturen) aan de schippers/ontdoeners van de genoemde schepen. Ook zijn op de kalenders bedragen genoteerd die corresponderen met bedragen die volgens de (klad)kasboeken en de bankafschriften door [B.V. 2] zijn opgenomen bij de bank.

Onderzoek door de Belastingdienst

Op enig moment heeft het OM de Belastingdienst ‘getipt’ over een vermoeden dat schippers van motortankschepen contante betalingen van [B.V. 2] hadden ontvangen voor het leveren van slops. De Inspecteur heeft vervolgens een vordering ingesteld op grond van artikel 55 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) om (relevante delen van) het strafdossier ter beschikking te krijgen.

Op 26 mei 2016 heeft de Inspecteur toestemming gekregen van de officier van justitie voor inzage in en het gebruik van relevante gegevens uit het strafdossier ten behoeve van fiscale doeleinden. In dit strafdossier bevond zich onder meer de in 2.11 vermelde Excel-spreadsheet van de politie. In deze Excel-spreadsheet staan de veronderstelde contante betalingen vermeld die belanghebbende zou kunnen hebben ontvangen voor de afgifte van slops.

De Belastingdienst heeft na ontvangst van de gegevens uit het strafdossier op 30 november 2017 een onderzoek bij [B.V. 2] ingesteld. Een verslag van een op 30 november 2017 bij [B.V. 2] gehouden bespreking vermeldt onder meer het volgende:

“6. Opeenvolgende factuurnummer op dezelfde datum bij zelfde aanbieder

Als voorbeeld zijn de leveringen door [naam 1] genomen. Er is vastgesteld dat een aantal inkopen op dezelfde datum met een opvolgend factuurnummer voorkomen. De contant-factuur vermeld een afgerond bedrag, de per bank betaalde factuur vermeld een niet-afgerond bedrag.

Op 13 maart 2018 heeft een bespreking bij [B.V. 2] plaatsgevonden. Het gespreksverslag van die bespreking vermeldt onder meer het volgende:

“Waarom is er de ene keer per bank en de andere keer contant betaald? Wie bepaalt dat?

De schipper bepaalt of per bank of contant betaald wordt. Hij geeft aan wat hij wil en hoeveel geld hij contant wil hebben. [B.V. 2] ging dan naar [naam 2] , die het geld bij de bank ophaalde en aan hem meegaf. Het komt voor dat de rest wel per bank wordt voldaan. Dan zijn er 2 facturen van 1 levering. Er zien dan 2 betalingen op 1 afgifte van slops.

Waarom staat er geen btw op de contant betaalde facturen en wel op de facturen die per bank worden betaald? [B.V. 2] kan dan toch geen voorbelasting verrekenen?

Geen duidelijk antwoord. Dit zou afgesproken zijn met de Belastingdienst. Schoonzus [naam 2] heeft dit geprobeerd uit te leggen aan [naam 3] , maar hij geeft aan dit vergeten te zijn. De getoonde brief (bijlage 3) ging echter over de opname van veel contanten bij de bank. Niet om het achterwege laten van btw op de contante facturen. De reactie van de Belastingdienst hierop kon [B.V. 2] echter niet tonen. Sinds 1 april 2017 wordt de btw verlegd.”

De in het vorige citaat bedoelde, als bijlage 3 bij het gesprekverslag gevoegde brief namens [B.V. 2] aan de Belastingdienst uit juni 2006 luidt als volgt:

“Cliënte heeft sinds kort de mogelijkheid gekregen restantpartijen vet, aanwezig in binnenvaartschepen, te kopen en deze vervolgens te transporteren naar en te verkopen aan industriële eindverwerkers (fabrieken).

Gezien het feit dat deze binnenvaartschepen slechts korte tijd aan wal liggen, en snel moeten worden gelost, dienen de ladingen contant te worden voldaan.

Van de lading wordt een geleidebrief opgesteld, waarop de geladen kilo’s -na weging- worden vermeld.

Dit nummer, alsmede de leverancier van de lading, worden op de factuurbon vermeld, waarna de lading wordt getransporteerd naar een industriële verwerker.

Deze betaalt de lading vervolgens per bank.

Betaling van de inkopen vindt uitsluitend plaats middels pin-opnamen van de rekening, waarop de verkopen binnenkomen.

Administratief bestaat evenwicht tussen het gewicht van de ingekochte en verkochte ladingen.

Aangezien het belang van cliënte uitsluitend bestaat uit het realiseren van de marge tussen inkoop en verkoop van de lading, wenst zij gevolgde procedure met de Belastingdienst afstemmen, teneinde in de toekomst eventuele discussies inzake de contante inkoop te voorkomen.”

Belastingambtenaar [naam 4] van de Belastingdienst/Zuidwest/kantoor […] heeft bij brief van 27 juli 2006 bericht dat hij akkoord kan gaan met de voorgestelde werkwijze van [B.V. 2] .

De Belastingdienst heeft in de administratie van [B.V. 2] onder meer aangetroffen:

(i) begeleidingsbrieven (met name C1/A2, maar ook wel A1 en B1);

(ii) genummerde inkoopfacturen op naam van het schip van belanghebbende ter zake van ingekochte slops, waaruit de Belastingdienst opmaakt dat de betaling contant aan belanghebbende zou plaatsvinden.

Verder is vastgesteld dat de administratie van [B.V. 2] verkoopfacturen bevatte ter zake van de aflevering van ladingen uit de tankwagens van [B.V. 2] aan [B.V. 3] . Op basis van de administratie van [B.V. 2] (in het bijzonder de begeleidingsbrieven met daarop de afdrukken van het weegbrugstempel van [B.V. 3] ) kon worden bepaald welke omzet [B.V. 2] heeft behaald met de verkoop van de ladingen aan [B.V. 3] en welke ladingen volgens de desbetreffende begeleidingsbrieven afkomstig waren van belanghebbende. Ook kon zodoende worden bepaald wat het vocht/vuilpercentage van de afgeleverde ladingen was, omdat die ladingen bij [B.V. 3] op de weegbrug werden gewogen en werden bemonsterd. Op grond van de bevindingen uit het strafrechtelijk onderzoek en het fiscale onderzoek heeft de Belastingdienst geconcludeerd dat de financiële administratie van [B.V. 2] op het punt van de van de schipper ingekochte slops sluitend is. Dat wil zeggen dat de bedragen op alle inkoopfacturen (ook die waaruit volgt dat de betaling contant aan belanghebbende zou plaatsvinden) als zodanig zijn verantwoord in het grootboek, dat in het kasboek de desbetreffende betalingen per kas zijn geregistreerd en dat in het bankboek de bijbehorende kasopnames (op totaalniveau) zijn terug te vinden.

De navorderingsaanslagen

Bij brief van 3 november 2017 heeft de Inspecteur de vof in de gelegenheid gesteld om aan te tonen dat en op welke wijze de veronderstelde contante betalingen van [B.V. 2] voor de afgifte van slops zijn verantwoord in de administratie van de onderneming en in de aangiften IB/PVV van de vennoten over de jaren 2011, 2012 en 2013. Bij deze brief is een overzicht verstrekt van de gestelde contante betalingen, de afgegeven slops (aantal kilogram) en de desbetreffende factuurnummers op de inkoopfacturen van [B.V. 2] . Tevens zijn de desbetreffende inkoopfacturen van [B.V. 2] in een bijlage bij deze brief gevoegd. De Inspecteur heeft in deze brief aangekondigd dat hij navorderingsaanslagen met vergrijpboetes zal opleggen als blijkt dat de vof de gestelde contante betalingen niet heeft verantwoord. De Inspecteur ging op dat moment ervan uit dat de betalingen inclusief omzetbelasting waren, waardoor hij voor de jaren 2012 en 2013 de bedragen van de contante betalingen heeft verminderd met te berekenen omzetbelasting. De omzetbelasting over het jaar 2011 kon niet meer worden nageheven in verband met de verjaringstermijn. De Inspecteur kwam uit op omzetcorrecties van in totaal respectievelijk € 70.700 (2011), € 38.739 (2012) en € 31.818 (2013).

Bij brief van 15 november 2017 heeft de advocaat van de vof gereageerd op de brief van 7 november 2017 en verklaard dat de door de Inspecteur gestelde contante betalingen van [B.V. 2] ter zake van de afgifte van slops uit het schip niet hebben plaatsgevonden.

De daarop volgende nadere correspondentie en het e-mailverkeer tussen de advocaat van de vof en de Inspecteur heeft niet geleid tot herziening van het voornemen van de Inspecteur tot het opleggen van de onderhavige navorderingsaanslagen en vergrijpboetes, welke overeenkomstig de aankondiging zijn opgelegd. Het nader vastgestelde belastbaar inkomen uit werk en woning en het nader vastgestelde bijdrage-inkomen is als volgt berekend:

Nadere berekening belastbaar inkomen uit werk en woning

2011

2012

2013

Vastgesteld belastbaar inkomen

€

41.707

€

12.201

€

17.352

Bij: meer omzet [naam schip] 33,3%

Af: hogere mkb-winstvrijstelling

-

-

23.566

-2.828

-

-

12.913

-1.550

-

-

10.606

-1.485

Nader vastgesteld belastbaar inkomen

€

62.445

€

23.564

€

26.473

Nadere berekening bijdrage-inkomen ZVW

2012

2013

Vastgesteld bijdrage-inkomen

€ 20.310

€ 26.416

Bij: meer winst uit onderneming

- 11.363

- 9.121

Nader vastgesteld bijdrage-inkomen

€ 31.673

€ 35.537

Maximum bijdrage-inkomen

€ 50.064

€ 50.853

Tijdens de bezwaarfase heeft de advocaat van de vof bij brief van 1 december 2017 de grootboekrekening over de desbetreffende jaren uit de administratie van de vof overgelegd aan de Inspecteur.

Bij brief van 14 augustus 2018 heeft de advocaat van de vof aan de Inspecteur nadere stukken uit de administratie van de vof overgelegd. Dit betreft onder meer Begeleidingsbrieven B2 (negen in totaal) en grootboekrekeningen 2011 en 2013 met betrekking tot [B.V. 2] .

De advocaat heeft verder opgemerkt dat, zoals hij reeds eerder had gedaan, onder andere de facturen door waterschade verloren waren gegaan en dat de waterschade destijds direct bij de Belastingdienst is gemeld.

De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de onderhavige navorderingsaanslagen en vergrijpboetes gehandhaafd.

Oordeel van de Rechtbank

3. De Rechtbank heeft, voor zover in hoger beroep van belang, geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder:

32. Op grond van artikel 8:42, eerste lid, van de Awb dient verweerder de op de zaak betrekking hebbende stukken aan de rechtbank te zenden. Dat zijn alle stukken die verweerder ter raadpleging ter beschikking staan of hebben gestaan en die van belang kunnen zijn voor de beslechting van de (nog) bestaande geschilpunten.[2]

33. Eiseres stelt dat verweerder niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd. Volgens eiseres heeft verweerder slechts brokken van het strafrechtelijk onderzoek overgelegd, terwijl hij wel over het gehele dossier beschikt. Ter onderbouwing van haar standpunt wijst eiseres erop dat de officier van justitie toestemming heeft verleend aan verweerder voor het gebruik van het dossier. Hierdoor behoort volgens eiseres het gehele strafdossier tot de op de zaak betrekking hebbende stukken en is het ten onrechte niet overlegd.

34. De rechtbank is van oordeel dat van een schending van artikel 8:42 Awb geen sprake is. Verweerder heeft verklaard niet het gehele strafdossier tot zijn beschikking te hebben. Volgens verweerder heeft hij alleen (afschriften van) de stukken ontvangen die fiscaal relevant zijn. De rechtbank ziet geen aanleiding om aan deze verklaring te twijfelen. Het dossier bevat verder ook geen aanknopingspunten waaruit volgt dat verweerder over meer stukken de beschikking had dan de stukken die hij reeds heeft overlegd.

37. Op grond van artikel 27e, eerste lid, van de Awr wordt een beroep ongegrond verklaard indien de vereiste aangifte niet is gedaan, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is (omkering en verzwaring van de bewijslast). Een belastingplichtige heeft niet de vereiste aangifte gedaan indien sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting zowel absoluut als relatief bezien aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Dat de vereiste aangifte niet is gedaan, dient verweerder volgens de regels van normale bewijslastverdeling aannemelijk te maken.[3]

38. Verweerder wijst hiertoe op de bevindingen uit het strafrechtelijk onderzoek (met name de daar beschreven modus operandi), de bevindingen uit het door verweerder ingestelde onderzoek bij [B.V. 2] [ [B.V. 2] , Hof] en op de bevindingen uit het onderzoek naar de administratie van eiseres en de door [B.V. 2] beschreven werkwijze (zie r.o. 12). Verweerder heeft daarbij aangevoerd dat de beschreven werkwijze ook volgt uit de administratie van [B.V. 2] . Hij wijst op inkoopfactuur 2762 en begeleidingsbrief met nummer […] (r.o. 14 en 15). Verweerder heeft uit die begeleidingsbrief afgeleid dat de op de factuur genoemde contante betaling van € 3.300 een schatting bij afgifte door het schip betreft die gevolgd werd door de daadwerkelijke meting bij [B.V. 3] [ [B.V. 3] , Hof]. Verweerder herleidt de schatting als volgt: 18.000 kilogram (genoemd op de begeleidingsbrief) * 40% (uitgaande van 60% vocht/vuil resteert 40% olie) = 7.200 kilogram. Vermenigvuldigd met de op de inkoopfactuur 2762 genoemde € 0,45 per kilogram komt verweerder uit op € 3.240, wat in lijn ligt met de geschatte waarde van € 3.300. Uit de weegbrugstempel op de begeleidingsbrief leidt verweerder af dat de door het schip daadwerkelijk op 7 december 2011 afgegeven slop 10.760 kilogram bedraagt met een vocht/vuil percentage van de op de begeleidingsbrief vermelde 28% (immers 10.760 * 28% = 7.747 kilogram). Dit betreft het gewicht dat is genoemd op de inkoopfactuur, waarop staat “7747 kg x 0.45”, wat een waarde vertegenwoordigd van € 3.500, en dat sluitend is met de vermelding van het nog te betalen bedrag van € 200 op factuurnummer 2717. Verweerder heeft als voorbeeld ook gewezen op factuurnummer 2887 en begeleidingsbrief […] .Volgens de factuur is op 6 februari 2012 19.340 kg olie met vocht/vuilpercentage 17 afgegeven. Op de begeleidingsbrief staat als geschatte hoeveelheid 18.500 kg en achter “Vocht/Vuil” links van het percentageteken 17 en rechts 56. Het volgens de factuur contant voldane bedrag van € 10.750 past volgens verweerder bij de geschatte hoeveelheid van 18.500 kg met 17% vocht/vuil. Naar aanleiding van de meetgegevens van [B.V. 3] is te weinig betaald; volgens de factuur geldt een bedrag van € 805,09 als nog te betalen. Dit bedrag is verrekend op de volgende factuur met nummer 2981. Bovendien blijkt uit de door eiseres overgelegde bankafschriften dat eiseres betalingen van [B.V. 2] heeft ontvangen. Eiseres heeft bijvoorbeeld op 8 mei 2012 onder vermelding van factuurnummer 3056 een bedrag van [B.V. 2] per bank ontvangen, terwijl op die factuur ook een contant betaling van € 10.000 is vermeld (zie r.o. 13 en 21). Verweerder heeft verder aangevoerd dat het vocht/vuil percentage en de zuurgraad van de slops die zijn afgegeven na de aanvang van het strafrechtelijk onderzoek in die mate is gewijzigd, dat de slops een beperkte of geen positieve waarde meer vertegenwoordigen. Tot slot heeft verweerder aangevoerd dat de omzet uit de contante betalingen naar rato van het winstaandeel van de vennoten in de vof in de aangiften verantwoord had moeten worden.

39. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder met wat hij heeft aangevoerd het bewijsvermoeden geleverd dat eiseres contante betalingen heeft ontvangen die niet in haar aangiften zijn opgenomen. Met name redengevend daarvoor acht de rechtbank de gedetailleerde (bank- en) contant facturen op naam van het schip en de informatie op de spreadsheets, waaruit de door de Vof geleverde slops door middel van het nummer op de begeleidingsbrief te volgen zijn naar [B.V. 3] en uit de meetgegevens van [B.V. 3] volgt dat de samenstelling van de slops bestaat uit een (zeer) laag vocht/vuilgehalte. Uit dit laatste, in samenhang bezien met de afrekening tussen [B.V. 2] en [B.V. 3] , volgt dat de vanaf het schip geleverde slops een aanzienlijke positieve waarde hadden. Bovendien blijkt uit de door eiseres overgelegde bankafschriften dat zij bankbetalingen heeft ontvangen die overeenkomen met de betalingen die vermeld staan op facturen van [B.V. 2] aan het schip. Dit betreft facturen waar ook contante betalingen op vermeld zijn. Ook staat de naam van het schip en een bedrag dat past bij een contantfactuur vermeld op de kalenders. Dit alles in samenhang bezien acht de rechtbank voldoende voor het aannemen van het hiervoor genoemde bewijsvermoeden.

40. Een belastingplichtige die aan het effectief worden van een bewijsvermoeden wil ontkomen, kan zich verweren a) door de feiten en omstandigheden te betwisten die aan het bewijsvermoeden ten grondslag worden gelegd en/of b) door andere feiten te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken waardoor redelijke twijfel wordt gewekt ten aanzien van de redengevende kracht van het bewijsvermoeden, zodat dit vermoeden wordt ontzenuwd.

41. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres onvoldoende aangevoerd om het bewijsvermoeden te ontzenuwen. Eiseres heeft in beroep naast formele gronden enkel ontkend contante bedragen te hebben ontvangen. Dit is moeilijk te rijmen met de omstandigheid dat in de omschrijving bij de bankbetalingen wordt verwezen naar facturen waar ook contante betalingen op staan. Dat eiseres niet meer over administratie beschikt door waterschade, komt voor haar rekening en risico. De rechtbank acht het ongeloofwaardig dat eiseres niet op de hoogte was en wilde zijn van de waarde van de slops omdat het afgeven van slops niet haar “core business” is. De (periodieke) afgifte van slops is immers een noodzakelijke activiteit voor het kunnen uitoefenen van de onderneming, en daarmee juist onderdeel van de “core business”. Daarmee valt niet te rijmen dat eiseres er niet mee bekend was dat met de afgifte van slops aanzienlijke bedragen gemoeid waren, die ofwel tot de omzet, dan wel tot de kosten van de onderneming gerekend moesten worden en daarmee het bedrijfsresultaat direct raken. Daarbij is niet weersproken dat sinds de aanvang van het onderzoek de samenstelling van de afgegeven slops aanzienlijk is gewijzigd. Het is voorts naar het oordeel van de rechtbank moeilijk voorstelbaar dat [B.V. 2] de door hem gevoerde sluitende en zeer gedetailleerde kasadministratie zou hebben opgesteld enkel voor eigen gewin en eiseres slops aan [B.V. 2] heeft geleverd met een aanzienlijke positieve waarde en daar niet voor betaald zou zijn. Het had op de weg van eiseres gelegen om met meer informatie te komen dan het enkel ontkennen van de ontvangst van de contante betalingen en het aanvoeren van formele verweren. Eiseres had bijvoorbeeld een verklaring van [B.V. 2] kunnen vragen of inzichtelijk kunnen maken dat de samenstelling van de afgegeven slops niet ongebruikelijk was, dan wel onveranderd sinds de aanvang van het strafrechtelijk onderzoek.

42. Gelet op het voorgaande heeft verweerder aannemelijk gemaakt dat de vereiste aangiften niet zijn gedaan. Het bedrag van de belasting dat als gevolg van het niet aangeven van de contante betalingen niet zou worden geheven is voor alle jaren zowel in relatieve als in absolute zin aanzienlijk. Eiseres moet zich hier bewust van zijn geweest.

43. De omkering en verzwaring van de bewijslast laat onverlet dat een aanslag niet naar willekeur mag worden vastgesteld, maar moet berusten op een redelijke schatting. De rechtbank acht de schatting van verweerder redelijk. Verweerder is uitgegaan van de in de administratie van [B.V. 2] aangetroffen facturen en de uit de stukken op te maken geldstromen. Ter zitting heeft eiseres aangegeven dat de winstverdeling tussen de vennoten anders is dan waar verweerder vanuit is gegaan. Volgens eiseres hadden zij en [F] [de echtgenoot, Hof] in onderhavige jaren een winstaandeel van 45% en had [E] [de zoon, Hof] een winstaandeel van 10%. Verweerder heeft daarop toegelicht dat hij is aangesloten bij de winstverdeling van 33,33% per vennoot zoals door de vennoten is gehanteerd in de aangiften IB/PVV over de onderhavige jaren. Aangezien de door verweerder gehanteerde winstverdeling voor eiseres gunstiger is, leidt dit reeds daarom niet tot een ander oordeel.

44. Met wat eiseres heeft aangevoerd, heeft zij niet overtuigend aangetoond dat verweerder de winst uit onderneming te hoog heeft vastgesteld. De enkele ontkenning van de ontvangst van de betalingen is daartoe onvoldoende.

45. Verweerder heeft gelijktijdig met de navorderingsaanslagen, vergrijpboetes van 50% van de nagevorderde belasting opgelegd aan eiseres. Het betreft vergrijpboetes op grond van artikel 67e van de AWR in verband met (voorwaardelijke) opzet. Onder opzet wordt verstaan het willens en wetens handelen. De ondergrens van opzet wordt gevormd door voorwaardelijke opzet. Van voorwaardelijke opzet is sprake als iemand bewust de aanmerkelijke kans aanvaardt dat het beboetbare feit zich zal voordoen. De bewijslast voor een boete rust op verweerder. De aanwezigheid van een bestanddeel van een beboetbaar feit kan alleen worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan. Verweerder moet de voor de boete vereiste feiten en omstandigheden dan ook doen blijken, wat inhoudt overtuigend aantonen[4].

46. Verweerder stelt dat eiseres met haar handelwijze willens en wetens ervoor heeft gezorgd dat de contante ontvangsten onbelast zijn gebleven. Verweerder voert aan dat gelet op de substantiële omvang van de contante betalingen deze niet aan de aandacht van eiseres kunnen zijn ontsnapt. Door de contante betalingen zijn de betreffende leveringen aan het zicht onttrokken. Door het structureel niet opnemen van de contante ontvangsten in de administratie heeft eiseres volgens verweerder willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat de omzet tegen een te laag bedrag in de aangiften is verantwoord als gevolg waarvan te weinig belasting is geheven. Derhalve zijn volgens verweerder boeten van 50% wegens (voorwaardelijke) opzet passend en geboden.

47. Eiseres stelt dat de vergrijpboetes ten onrechte zijn opgelegd aangezien zij de door verweerder gestelde contante bedragen niet heeft ontvangen van [B.V. 2] . Volgens eiseres valt die conclusie ook helemaal niet te trekken uit het strafrechtelijk onderzoek. Verder stelt eiseres dat indien er wel sprake zou zijn van contante betalingen door [B.V. 2] , verweerder niet aannemelijk heeft gemaakt aan wie die betalingen dan zijn gedaan.

48. Naar het oordeel van de rechtbank is verweerder niet in zijn bewijslast geslaagd. Voor een boete rust een zwaardere bewijslast op verweerder dan bij de aanslagoplegging (overtuigend aantonen in plaats van aannemelijk maken). Verweerder heeft niet aangetoond dat eiseres de contante betalingen heeft ontvangen. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat verweerder niet heeft aangetoond aan wie de contante betalingen, waarvan de facturen op naam staan van het schip, zijn gedaan. Dat het aannemelijk is dat eiseres de contanten heeft ontvangen, is voor een vergrijpboete niet voldoende. Het voorgaande betekent dat de boetebeschikkingen moeten worden vernietigd.

49. Eiseres heeft geen afzonderlijke gronden aangevoerd tegen de rentebeschikkingen. Niet gebleken is dat de belastingrente in strijd met de wettelijke bepalingen is berekend.

50. Gelet op wat hiervoor is overwogen onder 48 dienen de beroepen met nummers

51. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres recht op vergoeding van immateriële schade in verband met de duur van de bezwaar- en de beroepsprocedure.[5] De stelling van verweerder dat in het geval van stelselmatige, langdurige en omvangrijke fraude moet worden afgeweken van het veronderstellen van spanning en frustratie, vindt, wat daar verder ook van zij, geen steun in het recht.

52. De rechtbank is van oordeel dat met betrekking tot de verschillende navorderingsaanslagen sprake is van samenhang. Daarnaast is de rechtbank van oordeel dat de zaken van de vennoten van de Vof als samenhangend dienen te worden beschouwd. De zaken hebben namelijk in hoofdzaak betrekking hebben op dezelfde onderwerpen. Daarnaast zijn de zaken in zowel de bezwaarfase als de beroepsfase gezamenlijk behandeld. Gelet hierop bestaat voor de vennoten gezamenlijk recht op een vergoeding van eenmaal € 500 per half jaar dat de redelijke termijn is overschreden.[6] Voor de bepaling van de overschrijding van de redelijke termijn zal de rechtbank uitgaan van het oudste bezwaarschrift. Tussen de indiening van het bezwaarschrift op 15 januari 2018 en deze uitspraak is een periode van afgerond zes jaar verstreken.

53. De redelijke termijn bedraagt als uitgangspunt twee jaar, waarvan zes maanden voor bezwaar en achttien maanden voor beroep. De rechtbank ziet echter aanleiding om de termijn in dit geval wegens bijzondere omstandigheden te verlengen. De complexiteit van de zaken en de omvang van het strafrechtelijke dossier zijn voor de rechtbank aanleiding om de redelijke termijn met zes maanden te verlengen. Daarnaast ziet de rechtbank in het onder 22 tot en met 25 beschreven procesverloop, waaruit blijkt dat verweerder de gemachtigde keer op keer tevergeefs in de gelegenheid heeft gesteld om gronden aan te vullen of te reageren op de verschillende voorstellen voor een datum voor het hoorgesprek, aanleiding om de redelijke termijn met één jaar te verlengen. Alles bij elkaar genomen is er aanleiding om de redelijke termijn voor de bezwaarfase met één jaar en zes maanden te verlengen, waardoor de redelijke termijn voor de bezwaar- en beroepsfase uitkomt op in totaal drie jaar en zes maanden.

54. Gelet op het voorgaande is de overschrijding van de redelijke termijn dus afgerond naar boven twee jaar en zes maanden. Derhalve bestaat er recht op een vergoeding van € 2.500. Hiervan komt 1/3 oftewel € 833,33 toe aan eiseres. Van de overschrijding dient zeventien maanden te worden toegerekend aan verweerder (€ 472,22) en dertien maanden komt voor rekening van de Staat (€ 361,11).

Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen

Na intrekking van het hoger beroep door de Inspecteur resteren in het door belanghebbende ingestelde incidentele hoger beroep de volgende geschilpunten:

(i) of de navorderingsaanslagen IB/PVV en ZVW 2011, 2012 en 2013 en de heffings- en belastingrentebeschikkingen 2011, 2012 en 2013 terecht en naar de juiste bedragen zijn opgelegd;

(ii) of belanghebbende recht heeft op een hogere vergoeding van immateriële schade dan is toegekend door de Rechtbank.

Meer specifiek spitst het geschil zich toe op de volgende vragen:

Heeft de Inspecteur alle op de zaak betrekking hebbende stukken als bedoeld in artikel 8:42, lid 1, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) overgelegd?

Is omkering en verzwaring van de bewijslast van toepassing wegens het niet doen van de vereiste aangifte?

Beschikt de Inspecteur over een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt, dan wel kan de Inspecteur zich met vrucht beroepen op kwade trouw als bedoeld in artikel 16, lid 1, AWR?

Dient een aanvullende vergoeding van immateriële schade te worden toegekend?

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, behalve wat betreft de beslissingen omtrent de vergrijpboetes, de proceskosten en het griffierecht. Belanghebbende concludeert voorts tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar, tot vernietiging van de navorderingsaanslagen IB/PVV, de navorderingsaanslagen ZVW en de bijbehorende heffings- en belastingrentebeschikkingen, tot toekenning van een (aanvullende) vergoeding van immateriële schade, alsmede tot toekenning van een proceskostenvergoeding in hoger beroep.

De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het incidentele hoger beroep van belanghebbende en tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Beoordeling van het incidentele hoger beroep

Belanghebbende wijst erop dat het strafdossier ‘ [naam strafrechtelijk onderzoek] ’ niet volledig is ingebracht door de Inspecteur. Dat hij slechts delen daarvan heeft ontvangen, blijkt niet uit de stukken. Daardoor heeft hij inbreuk gemaakt op artikel 8:42, lid 1, Awb, zodat stellingen van de Inspecteur niet kunnen worden geverifieerd. Volgens belanghebbende is het in het bijzonder van belang hetgeen uit het strafdossier over de administratie van [B.V. 2] en de geloofwaardigheid daarvan blijkt. Bovendien heeft het ontbreken van op de zaak betrekking hebbende stukken erin geresulteerd dat de Rechtbank haar uitspraak onvoldoende heeft gemotiveerd, aldus belanghebbende.

De Inspecteur heeft verklaard dat de officier van justitie de naar aanleiding van het strafrechtelijk onderzoek opgestelde processen-verbaal alsmede delen van de in beslaggenomen stukken uit de administraties van [B.V. 2] , [B.V. 3] en een aantal betrokken schippers op een USB-stick aan hem ter beschikking heeft gesteld. Hij heeft een lijst van deze bestanden opgesteld. Hij heeft deze stukken als bijlagen bij het verweerschrift in eerste aanleg gevoegd, behoudens voor zover zij niet specifiek betrekking hebben op belanghebbende.

Artikel 8:42, lid 1, Awb schrijft voor dat de inspecteur binnen vier weken na de dag van verzending van de gronden van het beroepschrift de op de zaak betrekking hebbende stukken aan de bestuursrechter zendt. Dit betreft alle stukken die de inspecteur ter raadpleging ter beschikking staan of hebben gestaan en die van belang kunnen zijn voor de beslechting van de (nog) bestaande geschilpunten (HR 4 mei 2018, ECLI:NL:HR:2018:672, r.o. 3.4.2). Behoudens gevallen van gerechtvaardigde weigering op grond van artikel 8:29 Awb en uitzonderingsgevallen als misbruik van procesrecht, dient te worden tegemoetgekomen aan een verzoek van de belanghebbende tot overlegging van een bepaald stuk indien deze voldoende gemotiveerd heeft gesteld dat het stuk van enig belang kan zijn (geweest) voor de besluitvorming in zijn zaak (HR 25 april 2008, ECLI:NL:HR:2008:BA3823, r.o. 3.5.2; HR 15 november 2013, ECLI:NL:HR:2013:1129, r.o. 3.2.2; HR 10 april 2015, ECLI:NL:HR:2015:874, r.o. 2.3.2).

Aannemelijk is geworden dat de officier van justitie slechts de door de Inspecteur genoemde delen van het strafdossier ‘ [naam strafrechtelijk onderzoek] ’ aan hem heeft verstrekt. Die opsomming is immers goed te rijmen met de tot de gedingstukken behorende vordering die de Inspecteur op grond van artikel 55 AWR heeft ingesteld, en concrete aanwijzingen dat meer documenten zouden zijn overgedragen ontbreken. Verder geldt dat de Inspecteur stukken die zich bevinden onder het OM en die niet aan hem zijn verstrekt niet behoeft over te leggen, ook al is hij bekend met het bestaan daarvan (zie HR 4 mei 2018, ECLI:NL:HR:2018:672, r.o. 3.4.2). Voor zover belanghebbende heeft willen betogen dat de Inspecteur ten onrechte een of meer van de bij name opgesomde documenten van de USB-stick heeft achtergehouden, is verzuimd die documenten te benoemen en te motiveren dat ze van enig belang kunnen zijn (geweest) voor de besluitvorming in deze zaak. Dat niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken zijn overgelegd, is derhalve niet aannemelijk geworden. De grief over een daaruit voortvloeiend motiveringsgebrek behoeft mitsdien geen behandeling.

Geschilpunt b (vereiste aangifte: omkering en verzwaring van de bewijslast)

De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat de vof voor een deel van de slops contante betalingen heeft ontvangen van [B.V. 2] die niet zijn verantwoord in het bedrijfsresultaat van de vof en niet zijn opgenomen in de aangiften IB/PVV voor de jaren 2011, 2012 en 2013 van belanghebbende. Volgens de Inspecteur heeft belanghebbende niet de vereiste aangiften gedaan.

Voor omkering van de bewijslast op grond van het niet doen van de vereiste aangifte dient de Inspecteur aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast aannemelijk te maken dat de door belanghebbende ingediende aangiften zowel absoluut als relatief gezien, in aanzienlijke mate bewust te laag zijn gedaan (HR 30 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH1083). Belanghebbende stelt dat de door de Inspecteur gestelde contante betalingen nooit zijn ontvangen. Volgens belanghebbende heeft [B.V. 2] in zijn administratie valse contantfacturen opgemaakt die nooit aan de vof zijn verzonden of uitgereikt. Gelet op het voorgaande rust op de Inspecteur de bewijslast om – in de eerste plaats – aannemelijk te maken dat de vof in de onderhavige jaren méér resultaat heeft genoten (in de vorm van contante betalingen) dan belanghebbende in de aangiften IB/PVV voor deze jaren heeft aangegeven.

De Inspecteur heeft in hoger beroep ter onderbouwing van zijn standpunt samengevat weergegeven het volgende aangevoerd over de werkwijze (modus operandi) van belanghebbende en [B.V. 2] .

Op het afgesproken tijdstip haalde [B.V. 2] de af te geven slops op bij het schip. Na het lossen werd op de begeleidingsformulieren, in het bijzijn van de schipper, de geschatte hoeveel product, een onjuist (hoog) percentage vocht/vuil en een onjuist (hoog) FFA-gehalte vermeld. De echtgenoot tekende, in hoedanigheid van firmant van de vof in 2011 tot en met 2013 op elf van de negentien begeleidingsbrieven voor akkoord en kreeg hiervoor een exemplaar voor de eigen administratie (Begeleidingsbrief B2). Vervolgens betaalde [B.V. 2] het gewenste contante bedrag.

Na de afgifte vervoerde [B.V. 2] de partij naar [B.V. 3] . [B.V. 3] woog de partij, scheidde het vocht/vuil van de olie en bepaalde het exacte percentage vocht/vuil en het FFA-gehalte. Op basis van deze gegevens werd de prijs van de partij bepaald. [B.V. 3] plaatste vervolgens een weegbrugstempel op de begeleidingsbrief. De weegbrugstempel vermeldde onder meer het exacte gewicht van de partij. [B.V. 3] hield één exemplaar zelf (Begeleidingsbrief A1) en gaf twee exemplaren aan [B.V. 2] , één voor de administratie van [B.V. 2] (Begeleidingsbrief C1/A2) en één voor de administratie van de vof (Begeleidingsbrief B1). [B.V. 2] voegde in de meeste gevallen aan de begeleidingsbrief met weegbrugstempel nog het exacte (veel lagere) percentage vocht/vuil en het exacte (veel lagere) FFA-gehalte toe.

Vervolgens maakte [B.V. 2] op naam van het desbetreffende schip en op het adres van de desbetreffende schipper/ontdoener waarvan partijen plantaardige olie werden ingekocht, een contant inkoopfactuur exclusief omzetbelasting op, met de datum van de afgifte. Daarop vermeldde [B.V. 2] het nettogewicht van de afgegeven partij, het (meestal) lagere gewicht waarvoor contant was betaald en de prijs per kilogram. [B.V. 2] maakte ook een bank inkoopfactuur op inclusief omzetbelasting, eveneens met de datum van de afgifte. In de meeste gevallen had deze factuur een nummer volgend op het nummer van de bijbehorende contant inkoopfactuur. Ook op de bank inkoopfactuur vermeldde [B.V. 2] in voorkomende gevallen het nettogewicht van de afgegeven partij.

Het per bank over te maken bedrag berekende [B.V. 2] door het deel van de plantaardige olie waarvoor nog niet contant was betaald te vermenigvuldigen met de prijs per kilogram. De som van het gewicht waarvoor volgens de bank- en contant inkoopfacturen wordt betaald is lager dan het op deze facturen vermelde nettogewicht, dat overeenkomt met het netto afgegeven aantal kilogram volgens de weegbrugstempel van [B.V. 3] op de desbetreffende begeleidingsbrief. Het verschil betreft het vocht/vuil. Deze hoeveelheid komt overeen met het absolute equivalent van het percentage vocht/vuil dat [B.V. 2] bijschreef op de begeleidingsbrief met weegbrugstempel (Begeleidingsbrief B1), welke door [B.V. 2] ofwel tezamen met de bank inkoopfactuur aan de vof werd gezonden, ofwel bij de volgende levering werd overhandigd. Door deze werkwijze werd de vof, aldus de Inspecteur, door [B.V. 2] op de hoogte gesteld van de door [B.V. 3] gemeten hoeveelheid zuivere plantaardige olie in kilogram en het vastgestelde vocht/vuilpercentage.

Ter illustratie van de geld- en goederenstromen heeft de Inspecteur een tweetal voorbeelden nader uitgewerkt.

Volgens de Inspecteur leveren de gegevens uit de administratie van [B.V. 2] , de gegevens verkregen bij het fiscale onderzoek (waaronder het gespreksverslag van 13 maart 2018) en de stukken uit en getuigenverklaringen die zijn afgelegd in het kader van het strafrechtelijke onderzoek ‘ [naam strafrechtelijk onderzoek] ’ het bewijsvermoeden op dat de vof de op de contantfacturen vermelde bedragen contant heeft ontvangen van [B.V. 2] .

Belanghebbende heeft de juistheid van de door de Inspecteur geschetste toedracht gemotiveerd weersproken en heeft daarbij in het bijzonder gewezen op de persoon van de afnemer ( [B.V. 2] ) en de redenen die [B.V. 2] zou kunnen hebben gehad om (valse) contantfacturen op te nemen in zijn administratie.

Ter zitting van het Hof hebben de echtgenoot en drie andere belanghebbenden in één van de onder 1.6 vermelde zaken verklaard dat zij nooit het vermoeden hebben gehad dat er (veel) meer kilogram olie in hun slops zat dan waarvoor zij door [B.V. 2] per bankbetaling op de bank inkoopfactuur betaald hebben gekregen. Zij hebben gesteld dat zij voor de ontdoening van hun slops waren aangewezen op [B.V. 2] en dat zij erop vertrouwden, en mochten vertrouwen, dat [B.V. 2] een betrouwbare zakenpartner was en daarom in goed vertrouwen met hem hebben gehandeld.

Over de gang van zaken bij de afgifte van slops aan [B.V. 2] hebben de echtgenoot en de andere schippers ter zitting van het Hof het volgende verklaard. Op het moment van ontdoening werd de hoeveelheid afgegeven slops (in kilogram) geschat, waarbij de schipper geen direct zicht had op de hoeveelheid olie die in het waswater van de sloptank zat. Dit was namelijk afhankelijk van verschillende factoren, zoals de soort olie die werd vervoerd en of sprake was van een zogenoemd eenheidstransport (opeenvolgende transporten met dezelfde soort olie); het ging om waswater dat vele malen was gebruikt en om restolie welke was verzameld na diverse reinigingen van de tanks en leidingen na verschillende transporten. In sommige gevallen werd door [B.V. 2] bij de afgifte van de slops een monster genomen en werd het vocht/vuilgehalte bij benadering gemeten in een centrifuge in zijn vrachtwagen. Het door [B.V. 2] op de Begeleidingsbrief B2 geplaatste (geschatte) vocht/vuilgehalte werd door de schipper aangenomen; zij gingen af op hetgeen door [B.V. 2] daaromtrent werd gesteld. De schippers hadden geen inzicht in de waarde die de slops hadden voor [B.V. 2] en [B.V. 3] . Voor hen ging het om een afvalstof, waarvan zij zich moesten ontdoen; het was voor hen al mooi indien zij daarvoor niet hoefden te betalen. De Begeleidingsbrief B2 (zonder weegbrugstempel) werd door de schipper en door [B.V. 2] ondertekend. Pas geruime tijd na de afgifte van de slops door [B.V. 2] aan [B.V. 3] (een maand of maanden later) werd, indien de slops een positieve waarde bleken te hebben, door de schipper een bank inkoopfactuur van [B.V. 2] ontvangen. De gegevens op de ontvangen bank inkoopfacturen hebben bij de schippers nooit de vraag opgeroepen of zij meer betaald hadden moeten krijgen dan wat zij volgens de bank inkoopfacturen betaald hebben gekregen. Zij vergeleken die stukken niet met elkaar. Op latere vermeldingen door [B.V. 2] op begeleidingsbrieven hadden zij geen zicht en evenmin op het bij [B.V. 3] bepaalde gewicht van de inhoud van tankwagen, het vocht/vuilgehalte en het FFA-gehalte.

Belanghebbende heeft voorts erop gewezen dat [B.V. 2] als verdachte aangemerkt is (geweest) in het strafrechtelijk onderzoek, alsmede dat hij de mogelijkheid had om de samenstelling van de slops te manipuleren tussen het moment van de afgifte van de slops door de schipper aan [B.V. 2] en de aanbieding van de slops door [B.V. 2] aan [B.V. 3] , bijvoorbeeld door vocht weg te laten lopen of door verschillende slops bij elkaar te pompen (vermenging), waardoor de meetgegevens van [B.V. 3] in positieve zin zouden kunnen zijn bijgesteld. Voorts heeft de advocaat van belanghebbende erop gewezen dat de Belastingdienst in 2006 toestemming heeft gegeven aan [B.V. 2] om grote contante bedragen op te nemen (zie 2.15). Volgens [B.V. 2] was dat – aldus de advocaat van belanghebbende: beweerdelijk – nodig om schippers contant te kunnen betalen. Hij stelt dat [B.V. 2] door de akkoordverklaring van de Belastingdienst ‘op het spek werd gebonden’ om zich vorenbedoelde bedragen toe te eigenen. [B.V. 2] heeft de gedetailleerde en sluitende (interne) in- en verkoopadministratie aldus opgemaakt voor eigen gewin. Onduidelijk is of [B.V. 2] die bedragen zelf heeft gehouden, dan wel heeft gedeeld met derden. Belanghebbende heeft tot slot erop gewezen zelf in de onderhavige jaren, in tegenstelling tot de gebroeders [B.V. 2] , geen luxe leven te hebben geleid.

De Inspecteur heeft dit een en ander niet, althans niet gemotiveerd weersproken. Hij wijst in het bijzonder erop dat het veelal gaat om blote stellingen van belanghebbende en dat daarmee niet het door hem verdedigde bewijsvermoeden (zie 5.8) kan worden ontzenuwd.

Alle stukken van het (omvangrijke) procesdossier in ogenschouw nemend en mede gelet op de door de echtgenoot ter zitting afgelegde, geloofwaardige verklaringen, is de door de Inspecteur gestelde toedracht, waarin de vof de betalingen voor de slops niet alleen per bank, maar ook contant heeft ontvangen, niet aannemelijk geworden. Met name gelet op de rol van [B.V. 2] is waarschijnlijker het door belanghebbende geschetste scenario, waarin de uit de administratie van [B.V. 2] volgende contante opnames, die de Inspecteur in verband brengt met de afgifte van slops door de vof, niet ten goede zijn gekomen aan belanghebbende maar door [B.V. 2] in eigen zak zijn gestoken.

Redengevend hiervoor is in de eerste plaats dat – naar tussen partijen niet in geschil is – [B.V. 2] heeft gesjoemeld met vocht/vuilpercentages en FFA-gehalten op begeleidingsbrieven, alsmede dat hij vocht/vuilpercentages op facturen heeft bijgesteld om het een en ander kloppend te maken. Er bestaan forse verschillen tussen de inschattingen van de vocht/vuilpercentages die door [B.V. 2] zijn vermeld op de begeleidingsbrieven en de daarop gebaseerde bank inkoopfacturen enerzijds en de meetgegevens bij [B.V. 3] anderzijds. In het Basis-PV ‘ [naam strafrechtelijk onderzoek] ’ worden nog diverse andere gevallen beschreven die aanwijzingen opleveren dat controlerende instanties, opdrachtgevers en anderen door [B.V. 2] opzettelijk werden misleid door het opmaken van valse en vervalste documenten en het achterwege laten van documenten. De Inspecteur gaat ervan uit dat aan de vof contante bedragen zijn uitbetaald voor het meerdere aan kilogram olie dat volgens de meetgegevens van [B.V. 3] in de door hem aan [B.V. 2] afgegeven slops zat. De Inspecteur heeft daarvoor evenwel – zoals hij ter zitting van het Hof ook heeft erkend – geen enkel bewijs ingebracht dat niet afkomstig is van [B.V. 2] . Over de betrokkenheid van belanghebbende en haar medevennoten bij het sjoemelen met de gegevens of hun bekendheid daarmee is niets gebleken.

De Inspecteur heeft erop gewezen dat de administratie van [B.V. 2] naadloos aansluit op de constateringen van het OM en de controlerend ambtenaren van de Belastingdienst. Daaruit volgt echter niet méér dan dat [B.V. 2] de registraties van zijn in- en verkoop sluitend op elkaar heeft afgestemd. Voor [B.V. 2] bestond een motief voor het opnemen van contante betalingen in zijn administratie; dat drukte immers de nettowinst, terwijl hij bovendien over die contante bedragen, waarvan waarschijnlijk is dat [B.V. 2] die in eigen zak heeft gestoken, geen belasting hoefde te betalen. Verder werden van de gestelde contante betalingen, aldus ook de Inspecteur, geen kwitanties opgemaakt en is het opmerkelijk dat de contantfacturen (zonder het bedrijfslogo van [B.V. 2] ) zijn opgemaakt exclusief omzetbelasting, terwijl de bank inkoopfacturen (mét bedrijfslogo) inclusief omzetbelasting zijn. Tevens is opvallend dat [B.V. 2] op contantfacturen veelal een andere marktprijs per kilogram slops hanteerde dan op de bankfacturen, terwijl voor deze verschillen geen bevredigende verklaring voorhanden is. Ten slotte is van belang dat geen enkele van de door [B.V. 2] opgemaakte contantfacturen is aangetroffen in de administratie van de vof. Dit alles doet in sterke mate af aan de overtuigingskracht van de contantfacturen als bewijs voor de gestelde contante betalingen aan de vof.

In het dossier waarover het Hof beschikt, bevinden zich geen Begeleidingsbrieven B1 uit de administratie van belanghebbende. Het Hof heeft dan ook in het geheel niet kunnen vaststellen dat belanghebbende door [B.V. 2] op de hoogte is gebracht van het bij [B.V. 3] gemeten vocht/vuilgehalte, zoals de Inspecteur heeft gesteld, maar door belanghebbende wordt betwist. Evenmin is in het geval van belanghebbende sprake van een vast patroon van opeenvolgende ‘setjes’ van contante en bank inkoopfacturen, waarmee belanghebbende door [B.V. 2] op de hoogte zou zijn gesteld van het totale aantal kilo’s aan olie zoals die bij [B.V. 3] werden vastgesteld (vgl. 5.7.4). Derhalve is niet aannemelijk geworden dat belanghebbende daarvan op de hoogte was. Ten slotte ontbreken aanknopingspunten die wijzen op het bezit van contanten bij belanghebbende.

Gelet op het voorgaande is niet aannemelijk geworden dat de contante betalingen aan de vof die de Inspecteur heeft afgeleid uit de administratie van [B.V. 2] , daadwerkelijk hebben plaatsgevonden. Voor zover al aanleiding zou bestaan voor het aannemen van een bewijsvermoeden dat belanghebbende contant betaald heeft gekregen voor het totale aantal kilo’s aan olie zoals die bij [B.V. 3] werden vastgesteld, geldt dat dit gelet op het voorgaande redelijkerwijs moet worden betwijfeld, zodat het vermoeden door belanghebbende is ontzenuwd en niet tot de door de Inspecteur voorgestane uitkomst kan leiden.

Tussenconclusie

Het voorgaande brengt mee dat de onderhavige navorderingsaanslagen en heffings-en belastingrentebeschikkingen moeten worden vernietigd.

Het in 4.2.1 onder c) benoemde geschilpunt kan, gelet op het voorgaande onbesproken blijven.

Geschilpunt d (vergoeding van immateriële schade en undue delay)

Belanghebbende verzoekt om een aanvullende vergoeding van immateriële schade nu de redelijke termijn ook in hoger beroep zal worden overschreden. Belanghebbende meent voorts dat nu de redelijke termijn niet alleen is overschreden bij de behandeling van de procedure tegen de navorderingsaanslagen, maar ook in die tegen de boetes, daarvoor een aanvullende schadevergoeding dient te worden toegekend, aangezien de boetes zijn vernietigd door de Rechtbank, zodat genoegdoening niet kan plaatshebben door vermindering van die boetes.

De Inspecteur heeft zich primair op het standpunt gesteld dat belanghebbende geen separate vergoeding van immateriële schade wat betreft de boetes toekomt, aangezien het geschil over de boetes is geëindigd op het moment dat de Inspecteur het principaal hoger beroep heeft ingetrokken en belanghebbende eerst nadien, in het nader stuk van 20 januari 2026, heeft verzocht om een aanvullende schadevergoeding. Subsidiair meent de Inspecteur kennelijk dat bij de beantwoording van de vraag in hoeverre de redelijke termijn is overschreden, dient te worden bezien in hoeverre de tijd gemoeid met de behandeling van het geschil in eerste aanleg en hoger beroep tezamen een periode van vier jaar heeft overschreden. Voorts meent de Inspecteur dat, gelet op r.o. 5.7.3.7 van de uitspraak van Gerechtshof Amsterdam van 2 juli 2009 (ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298), de vergoeding van immateriële schade niet meer dan € 940 respectievelijk € 1.254 kan bedragen.

Voor de berechting van de zaak in hoger beroep geldt als uitgangspunt dat het gerechtshof uitspraak doet binnen twee jaar nadat hoger beroep is ingesteld (HR 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252, r.o. 3.4.3). In dit geval bestaat, anders dan de Inspecteur kennelijk meent, geen aanleiding de duur van de totale procedure tot nu toe in ogenschouw te nemen, reeds omdat belanghebbende niet voor het eerst in hoger beroep maar al in eerste aanleg heeft verzocht om een vergoeding van immateriële schade (vgl. HR 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252, r.o. 3.13.3).

Belanghebbende heeft hoger beroep ingesteld op 25 januari 2024 en heden wordt uitspraak gedaan op 16 juli 2026, terwijl bijzondere omstandigheden die aanleiding kunnen zijn voor verlenging van de redelijke termijn in hoger beroep zijn gesteld noch gebleken. Dit betekent dat de termijn van twee jaar is overschreden met niet meer dan zes maanden. Belanghebbende heeft derhalve recht op een vergoeding van immateriële schade van € 500. Aangezien de onderhavige zaken gezamenlijk zijn behandeld met de zaken van de medevennoten van belanghebbende, [E] met de nummers BK-24/121 tot en met BK-24/123 en [F] met de nummers BK-24/157 tot en met BK 24/159, en deze zaken in hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp, bestaat aanleiding de wegens schending van de redelijke termijn toe te kennen schadevergoeding te matigen. Aangezien voorts de onderhavige zaken over 2011, 2012 en 2013 als samenhangend worden beschouwd omdat deze dezelfde geschilpunten betreffen en gelijktijdig zijn behandeld, heeft belanghebbende wat betreft de navorderingsaanslagen 2011, 2012 en 2013 en de rentebeschikkingen 2011, 2012 en 2013 in hoger beroep – bovenop de door de Rechtbank reeds toegekende vergoeding van € 833,33 – recht op een aanvullende vergoeding van immateriële schade van 1/3 van € 500, oftewel € 167, te vergoeden door de Staat.

Wat betreft de boetebeschikkingen 2011, 2012 en 2013 geldt het volgende.

Aangezien de Rechtbank de boetebeschikkingen heeft vernietigd en die beslissing in hoger beroep in stand blijft, kan compensatie voor de schending van artikel 6 EVRM wegens overschrijding van de redelijke termijn voor de berechting van de zaak niet worden verleend door vermindering van die boetes. De vergoeding van immateriële schade voor overschrijding van de redelijke termijn vindt plaats voor elke vernietigde boete afzonderlijk (zie HR 20 februari 2026, ECLI:NL:HR:2026:279, r.o. 5.2.3).

De vergrijpboete voor ieder van de jaren 2011, 2012 en 2013 bedroeg meer dan € 1.000 per jaar en belanghebbende heeft in eerste aanleg en in hoger beroep verzocht om een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. In een dergelijk geval kan compensatie voor de vorenbedoelde verdragsschending worden verleend met overeenkomstige toepassing van artikel 8:73 Awb in de vorm van een vergoeding van immateriële schade op eenzelfde wijze als voor de navorderingsaanslag en de rentebeschikking (vgl. HR 29 september 2023, ECLI:NL:HR:2023:1337, r.o. 5.3.1, HR 9 februari 2024, ECLI:NL:HR:2024:216, r.o. 6.4, en HR 11 juli 2025, ECLI:NL:HR:2025:1142, r.o. 2.4.3).

Voor de procedure in eerste aanleg geldt dat de in aanmerking te nemen termijn is aangevangen op 3 november 2017, toen de boete is aangekondigd (zie 2.18), en is geëindigd toen de Rechtbank op 19 december 2023 uitspraak deed, zodat de in aanmerking te nemen termijn 6 jaar en afgerond 2 maanden (74 maanden) bedraagt. Tussen partijen is niet in geschil dat sprake is geweest van bijzondere omstandigheden die aanleiding zijn om de redelijke termijn van twee jaar voor deze fase van de procedure met één jaar en zes maanden te verlengen. In deze fase is de redelijke termijn daarom overschreden met 2 jaar en afgerond 8 maanden (32 maanden) (te weten: 74 maanden minus 42 maanden). In verband met deze overschrijding heeft belanghebbende recht op een vergoeding van zes maal € 500 = € 3.000 (32 maanden vormen afgerond zes keer een half jaar à € 500). Van het tijdsverloop in eerste aanleg kan de periode vanaf de uitspraak op bezwaar (3 juni 2021) tot de uitspraak van de Rechtbank op 19 december 2023, derhalve een tijdsverloop van afgerond 31 maanden, worden toegerekend aan de beroepsfase. Een tijdsverloop van afgerond (74 – 31 =) 43 moet worden toegerekend aan de bezwaarfase. Van de overschrijding van de redelijke termijn moet – gelet op de aanwezigheid van bijzondere omstandigheden – een periode van (43 – 24 =) 19 maanden aan de Inspecteur worden toegerekend en een periode van (31 – 18 =) 13 maanden aan de Staat. Aangezien de vergoeding van immateriële schade voor overschrijding van de redelijke termijn plaatsvindt voor elke vernietigde boete afzonderlijk, dient de Inspecteur van de schadevergoeding voor deze fase van de procedure 19/32 deel van drie keer € 3.000 te betalen (€ 5.344) en de Staat 13/32 deel (€ 3.656).

Gelet op het vorenoverwogene zal – bovenop de door de Rechtbank reeds toegekende vergoeding van € 833,33 – de Staat (de Minister van Justitie en Veiligheid) worden veroordeeld tot het vergoeden van immateriële schade van € 3.823 (€ 3.656 + € 167) en de Inspecteur worden veroordeeld tot het vergoeden van immateriële schade van € 5.344.

Slotsom

Het incidentele hoger beroep van belanghebbende is gegrond.

Proceskosten en griffierecht

De beslissingen van de Rechtbank omtrent de proceskosten en het griffierecht worden in stand gelaten. De Rechtbank heeft terecht en naar het juiste bedrag proceskosten toegekend naar de tarieven die golden op het moment van doen van uitspraak door de Rechtbank.

Verder bestaat aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten in het incidentele hoger beroep, waarbij, gelet op de inhoud van de dossiers, de onderhavige zaken met de nummers BK-24/109 tot en met BK-24/111 alsook de zaken van de medevennoten van belanghebbende, [E] met de nummers BK-24/121 tot en met BK-24/123 en [F] met de nummers BK-24/157 tot en met BK 24/159, worden aangemerkt als met elkaar samenhangende zaken in de zin van artikel 3 van het Besluit proceskosten bestuursrecht. Deze kosten worden, op de voet van artikel 8:75 Awb in verbinding met het vorengenoemde Besluit en de daarbij behorende bijlage, tezamen vastgesteld op € 4.203 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor het Hof (2 punten (respectievelijk voor het indienen van het incidentele hogerberoepschrift en voor het verschijnen ter zitting) met een waarde per punt van € 934 x 1,5 (gewicht van de zaak) x 1,5 (vier of meer samenhangende zaken), waarvan één derde deel (€ 1.401) aan belanghebbende toekomt.

Voor het incidentele hoger beroep is geen griffierecht verschuldigd (artikel 8:111, lid 2, Awb). Nu de Inspecteur het door hem ingestelde hoger beroep heeft ingetrokken, wordt van hem geen griffierecht geheven.

Beslissing

1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: