ECLI:NL:GHSHE:2024:2148, Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 03-07-2024, 22/1773 tot en met 22/1775

1. Ontstaan en loop van het geding

De inspecteur heeft de aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (IB/PVV) 2016 tot en met 2018 opgelegd. Tevens is bij beschikkingen belastingrente in rekening gebracht.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraken op bezwaar gedaan en de bezwaren ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen deze uitspraken beroep ingesteld bij de rechtbank.

De rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard en heeft de inspecteur veroordeeld tot het betalen van een vergoeding voor immateriële schade van € 2.000.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

De zitting heeft plaatsgevonden op 14 juni 2024 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen belanghebbende, vergezeld van zijn echtgenote [echtgenote] , en namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .

Belanghebbende heeft tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de andere partij.

Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

2. Feiten

Belanghebbende is op 1 januari 2009 onder de naam [adviesbureau] gestart met een adviesbureau op het gebied van onderwijs. Medio 2016 is belanghebbende met die activiteiten gestopt. Sindsdien verkoopt hij onder de naam [naam] gezondheidsproducten van het bedrijf [bedrijf] en begeleidt hij andere zogenoemde [bedrijf] partners die eveneens die producten verkopen.

Van eind 2016 tot begin 2017 heeft de inspecteur bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV over de jaren 2013 tot en met 2015. Het onderzoek heeft zich beperkt tot het beoordelen of de activiteiten een bron van inkomen vormen voor de heffing van inkomstenbelasting. De inspecteur heeft zijn bevindingen vastgelegd in een controlerapport met dagtekening 9 februari 2017. In dit rapport is onder meer het volgende opgenomen:

“3.6. Conclusie bron van inkomen voor de inkomstenbelasting

Gelet op bovenstaande kom ik, na goed overleg met belastingplichtig en zijn adviseur, tot de conclusie dat geen sprake is van een bron van een inkomen en dat het resultaat vanaf het jaar 2015 tot en met het 2e kwartaal 2016 niet langer in aftrek kan worden gebracht omdat geen sprake is van winst uit onderneming of resultaat uit overige werkzaamheden. Voor beide bronnen geldt namelijk dat er sprake moet zijn van een objectieve verwachting dat het voordeel redelijkerwijs kan worden behaald. Gelet hetgeen is opgemerkt in de voorgaande onderdelen is hier geen sprake van. Het standpunt inzake het ondernemerschap is ingenomen op basis van de thans bekende gegevens. Of er vanaf het 3e kwartaal 2016 sprake is van ondernemerschap, resultaat uit overige werkzaamheid of loon uit dienstbetrekking zal door de adviseur naar aanleiding van de feiten en omstandigheden opnieuw beoordeeld en als zodanig aangegeven worden.

(…)

10. Afspraken

Met het indienen van de aangifte inkomstenbelasting 2016 zal de adviseur opnieuw beoordelen of sprake is van een bron en zo ja de kwalificatie daarvan en dit als zodanig in de aangifte verwerken.”

Belanghebbende heeft een e-mail overgelegd van 20 januari 2017 van zijn adviseur aan de inspecteur naar aanleiding van een bespreking met de inspecteur, waarin is vermeld:

“Naar aanleiding van ons prettige gesprek van woensdag jl te [plaats] kan ik u het navolgende berichten:

[Belanghebbende] kan akkoord gaan met het standpunt ingenomen door de belastingdienst dat per 1 januari 2015 feitelijk geen onderneming meer wordt gedreven voor zowel de inkomstenbelasting alsook de omzetbelasting. Wij gaan dan ook akkoord met de door u voorgestelde correcties op basis van de reeds ingediende aangifte IB 2015.

Tevens is met u besproken dat [belanghebbende] medio 2016 een nieuwe activiteit is gestart als IB ondernemer en dat wij met het indienen van de aangifte IB 2016 zullen beoordelen of er wederom een onderneming wordt gedreven en dit als zodanig in de aangifte verwerken.”

Sinds het wijzigen van de activiteiten in 2016 heeft belanghebbende, volgens de door hem ingediende aangiften IB/PVV, de volgende omzetten en nettoresultaten per jaar behaald:

Jaar

Omzet (€)

Nettoresultaat (€)

2016

-

-/- 16.789

2017

9.336

-/- 21.458

2018

12.532

-/- 3.068

2019

12.680

494

2020

6.989

-/- 3.551

2021

14.843

210

2022

14.631

3.394

2023

8.046

3.963

In het eerste kwartaal van 2024 heeft belanghebbende in zijn aangifte omzetbelasting geen omzet aangegeven.

Bij het opleggen van de aanslag IB/PVV 2016 heeft de inspecteur het in de aangifte vermelde verlies van [adviesbureau] niet in aanmerking genomen, omdat volgens hem geen sprake is van een bron van inkomen.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen deze aanslag. De inspecteur heeft belanghebbende een ontvangstbevestiging van het bezwaar gestuurd, waarin het volgende is opgenomen:

“Bericht inspecteur

Ik streef ernaar om binnen zes weken na ontvangst van uw bezwaarschrift te beslissen. Als ik niet binnen de uiterste termijn van zes weken na afloop van de bezwaartermijn kan beslissen, ontvangt u daarvan bericht.

Als ik overweeg om niet of slechts gedeeltelijk aan uw bezwaarschrift tegemoet te komen, zal ik contact met u opnemen.”

Voor het jaar 2017 heeft belanghebbende een afschrift van de door hem ingevulde OndernemersCheck op de website van de belastingdienst overgelegd. De inleiding van die Ondernemerscheck vermeldt onder meer het volgende:

“U hebt een bedrijf. U bent zzp’er, freelancer of mkb’er en ingeschreven bij de Kamer van Koophandel. Maar dat wil niet zeggen dat u automatisch ondernemer voor de inkomstenbelasting bent. Daarvoor moet u aan andere voorwaarden voldoen.

(…)

Met deze OndernemersCheck gaat u na of u aan alle voorwaarden voldoet. Aan het einde krijgt u een goede indicatie of u ondernemer bent voor de inkomstenbelasting. En leest u wat dat voor u betekent.”

Het afschrift vermeldt ook het volgende:

“Het lijkt erop dat u ondernemer voor de inkomstenbelasting bent. Maar: deze uitkomst is gebaseerd op de antwoorden die u hebt ingevuld. Als wij uw aangifte behandelen, kunnen wij controleren of de antwoorden kloppen met de feiten. Als de feiten anders zijn, kunnen wij afwijken van de uitkomst van de check.”

Bij het opleggen van de aanslagen IB/PVV 2017 en 2018 heeft de inspecteur het in de aangiften vermelde verlies van [adviesbureau] niet in aanmerking genomen.

3. Geschil en conclusies van partijen

In hoger beroep is in geschil of de aanslagen IB/PVV 2016 tot en met 2018 naar de juiste bedragen zijn vastgesteld. Meer specifiek is in geschil of er in het kader van de bronvraag sprake is van een objectieve voordeelsverwachting en zo dat niet het geval is, of het vertrouwensbeginsel is geschonden.

Belanghebbende concludeert tot vermindering van de aanslagen conform de door hem ingediende aangiften. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.

4. Gronden

Ter zitting van het hof heeft belanghebbende zijn al bij de rechtbank gedane aanbod herhaald om geluidsopnamen af te luisteren. Belanghebbende heeft zonder medeweten van de inspecteur verscheidene gesprekken opgenomen. Op die opnamen zou te horen zijn dat de inspecteur uitlatingen heeft gedaan waaruit zou zijn af te leiden dat de inspecteur een objectieve voordeelsverwachting aanwezig zou achten. Volgens belanghebbende is sprake van geluidsopnamen die meerdere uren omvatten.

Het hof heeft ter zitting het aanbod van belanghebbende afgewezen, omdat dat aanbod te ongedefinieerd is gelet op het stadium van het geding. Het belang dat belanghebbende heeft bij de inwilliging van zijn aanbod heeft het hof afgewogen tegen het algemene belang van een efficiënt verloop van deze zaken. Van belanghebbende had naar het oordeel van het hof mogen worden verwacht dat hij de passages van de gesprekken waar de bedoelde uitlatingen zijn gedaan, had kunnen laten horen, waarover de inspecteur overigens terecht heeft opgemerkt dat die passages in hun context moeten worden bezien, of dat hij bijvoorbeeld in een eerder stadium reeds transcripties van die opnames had overgelegd.

Ten aanzien van het geschil

Bron van inkomen?

De rechtbank heeft terecht vooropgesteld dat om te kunnen spreken van een bron van inkomen is vereist dat belanghebbende met de betreffende activiteiten (i) deelneemt aan het economisch verkeer, (ii) redelijkerwijs voordeel kan verwachten en (iii) dit voordeel beoogt te verwerven. Tussen partijen is alleen in geschil of belanghebbende redelijkerwijs voordeel kan verwachten.

De Hoge Raad heeft overwogen dat er sprake is van een objectieve voordeelsverwachting wanneer met de uitgevoerde activiteiten naar maatschappelijke opvatting redelijkerwijs voordeel kan worden verwacht. De vraag of sprake is van een objectieve voordeelsverwachting moet in beginsel worden beantwoord op basis van feiten en omstandigheden van dat jaar, maar feiten en omstandigheden van andere jaren kunnen daarbij mede in aanmerking worden genomen. De bewijslast rust op belanghebbende om feiten en omstandigheden te stellen en – bij gemotiveerde betwisting door de inspecteur – aannemelijk te maken dat aan de genoemde voorwaarden is voldaan.

Belanghebbende stelt dat sprake is van een objectieve voordeelsverwachting, omdat zijn resultaten elk jaar stijgen. Een uitzondering is het jaar 2020, omdat in dat jaar sprake was van invloed van het coronavirus. Belanghebbende richt zich met zijn activiteiten met name op een oudere doelgroep en juist die doelgroep was in dat jaar moeilijk bereikbaar. Ter onderbouwing heeft belanghebbende zogenoemde trendanalyses overgelegd van het resultaat en de omzet i) 2016 tot en met 2021, ii) 2017 tot en met 2021, iii) 2016 tot en met 2021, met weglating van 2020 en iv) 2017 tot en met 2021, met weglating van 2020. Daarbij is belanghebbende uitgegaan van een resultaat van € 4.000 en omzet van € 13.573 voor het jaar 2021. Uit die trendanalyses volgt volgens belanghebbende dat de omzet en het resultaat een stijgende lijn vertonen. De inspecteur heeft dit, onder verwijzing naar de aangegeven resultaten en omzetten zoals vermeld onder 2.4 hiervoor, gemotiveerd bestreden en gesteld dat objectief bezien niet aannemelijk is gemaakt dat de gecumuleerde verliezen zouden kunnen worden ingelopen.

Naar het oordeel van het hof heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van een objectieve voordeelsverwachting. Uit de door belanghebbende ingediende aangiften IB/PVV - zie onder 2.4 hiervoor - volgt dat slechts zeer beperkte positieve resultaten behaald zijn in de jaren 2019, 2021 en 2022. Daarbij is geen sprake is van een aanhoudende stijgende trend, mede omdat ter zitting is komen vast te staan dat het positieve resultaat voor het jaar 2023 voor een deel voortkomt uit een lagere afschrijving dan in voorgaande jaren en sprake is van een significante daling van de omzet ten opzichte van 2022 en 2021 en omdat in het eerste kwartaal van 2024 in het geheel geen omzet is aangegeven. Over de gehele periode 2016 tot en met het eerste kwartaal van 2024 is er sprake van omvangrijke negatieve resultaten. Belanghebbende heeft zijn standpunt dat objectief voordeel te verwachten is en dat de verliezen zullen worden ingelopen, niet met relevante objectieve stukken gestaafd. De trendanalyse kan daartoe niet dienen gelet op dat wat is opgenomen onder 4.3 hiervoor. Belanghebbende heeft daarnaast slechts in algemene termen omschreven welke activiteiten hij verricht en heeft niet aangegeven op welke wijze daaruit concreet voordeel te verwachten valt.

Vertrouwensbeginsel

Belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel valt uiteen in drie delen: i) uit de ontvangstbevestiging van het bezwaar, zie onder 2.6 hiervoor, volgt dat de inspecteur het bezwaar van belanghebbende zal honoreren bij het uitblijven van een bericht zijnerzijds bij overschrijding van de beslistermijn, ii) uit de door belanghebbende ingevulde OndernemersCheck volgt dat belanghebbende als ondernemer moet worden aangemerkt voor de inkomstenbelasting en iii) uit de correspondentie volgend op het boekenonderzoek, zie onder 2.2 en 2.3 hiervoor, volgt dat de inspecteur de beoordeling van het ondernemerschap door de adviseur van belanghebbende bij de aangifte zou volgen.

De rechtbank heeft terecht vooropgesteld dat voor een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel is vereist dat de belastingplichtige aannemelijk maakt dat van de zijde van de overheid toezeggingen of andere uitlatingen zijn gedaan of gedragingen zijn verricht waaruit de betrokkene in de gegeven omstandigheden redelijkerwijs kon en mocht afleiden of en zo ja, hoe de inspecteur in een concreet geval zijn bevoegdheden zou uitoefenen.

In de ontvangstbevestiging van het bezwaar is naar het oordeel van het hof geen aanknopingspunt te vinden voor belanghebbendes standpunt. In die ontvangstbevestiging is slechts het proces beschreven. Daarin ligt niet besloten dat het bezwaar zal worden toegewezen als de inspecteur zich om wat voor reden dan ook onverhoopt niet houdt aan de in de ontvangstbevestiging genoemde processtappen en termijnen.

Daarnaast kan naar het oordeel van het hof geen in rechte te beschermen vertrouwen worden ontleend aan de gestelde uitkomst van de OndernemersCheck. In de introductie staat vermeld dat het gaat om een indicatie en daarnaast staat bij het resultaat vermeld “het lijkt erop dat u ondernemer voor de inkomstenbelasting bent”, waarna nog een voorbehoud volgt. Reeds daarom kan er op deze grond geen sprake zijn van in rechte te beschermen vertrouwen.

Het hof is van oordeel dat uit de in het rapport van het boekenonderzoek vastgelegde afspraken, zie onder 2.2 hiervoor, slechts volgt dat voor het jaar 2016, na wijziging van belanghebbendes activiteiten, opnieuw een beoordeling of sprake is van een bron van inkomen zou plaatsvinden door de adviseur van belanghebbende bij het doen van de aangifte IB/PVV. Daarin is geen toezegging te lezen dat de inspecteur vervolgens deze activiteiten ook zou aanmerken als een bron van inkomen bij het vaststellen van de aanslag over dat jaar of over latere jaren.

Tussenconclusie

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.

Ten aanzien van het griffierecht

Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.

Ten aanzien van de proceskosten

Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb.

5. Beslissing