ECLI:NL:GHSHE:2026:1709

1. Ontstaan en loop van het geding

De inspecteur heeft de aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) 2020 opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht (hierna: de rentebeschikking).

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank.

De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

Belanghebbende en de inspecteur hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de wederpartij.

De zitting heeft plaatsgevonden op 22 mei 2026 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen belanghebbende en zijn gemachtigde [gemachtigde] en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .

Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden dan wel in Mijn Rechtspraak wordt geplaatst.

2. Feiten

Op 10 maart 2011 is de moeder van belanghebbende overleden (hierna: erflaatster). Tot de nalatenschap behoorden onder meer alle aandelen (hierna: de aandelen) in [de vennootschap] (hierna: de vennootschap). Belanghebbende heeft krachtens erfrecht 50% van de aandelen verkregen. De overige 50% van de aandelen zijn door de zus van belanghebbende (hierna: de zus) verkregen. Gesteld noch gebleken is dat de zus een buitenlandse belastingplichtige is.

Vanwege het overlijden van erflaatster is aangifte erfbelasting gedaan. De aangifte erfbelasting vermeldt onder meer:

“(…)

De nalatenschap van erflaatster bestond ten dage van haar overlijden uit de navolgende activa en passiva:

(…)

Activa

(…)

III. Effecten:

1600 aandelen van € 45,37, nominaal in de besloten vennootschap met

beperkte aansprakelijkheid " [de vennootschap] ”,

gevestigd te [vestigingsplaats] , waard € 345.839,00

(…)

Passiva

(…)

III. Belastingen:

a. Inkomstenbelasting 2009 € 2.200,00

b. Inkomstenbelasting 2010 € 8.122,00

c. Inkomstenbelasting 2011 (schatting) € 2.500,00

(…)”

Met dagtekening 4 april 2013 is de aangifte IB/PVV over het jaar 2011 van erflaatster ingediend. De aangifte vermeldt onder “ondertekening en persoonlijke gegevens”:

“Naam contactpersoon consulent / adviseur [adviseur]

Doorkiesnummer contactpersoon consulent / adviseur [telefoonnummer] ”.

De aangifte vermeldt onder “gegevens vertegenwoordiger overleden belastingplichtige”:

“ [persoon] ”.

In de aangifte is geen (fictief) vervreemdingsvoordeel uit aanmerkelijk belang vermeld. Er is geen separaat schriftelijk verzoek tot doorschuiven van de verkrijgingsprijs gedaan door de vertegenwoordiger van de erflaatster en de verkrijger(s).

Het gestort en geplaatst aandelenkapitaal van de vennootschap per 31 december 2011 bedroeg overeenkomstig haar balans € 72.702 en haar fiscaal eigen vermogen bedroeg ultimo 2011 € 66.655.

Op 15 september 2020 is de vennootschap ontbonden en vereffend. Het liquidatiesaldo bedroeg € 305.702, waarvan aan belanghebbende € 152.821 toe is gekomen. Er is € 17.465 aan dividendbelasting ingehouden en afgedragen.

Belanghebbende heeft aangifte IB/PVV over het jaar 2020 gedaan en daarbij een vervreemding van het aanmerkelijk belang aangegeven. De aangifte vermeldt een overdrachtsprijs van € 152.851 en een verkrijgingsprijs van € 172.920, zijnde de helft van de waarde in het economische verkeer op het moment van overlijden van erflaatster, zodat per saldo een vervreemdingsvoordeel van negatief € 20.069 resteert. Ten slotte heeft belanghebbende de ingehouden dividendbelasting als voorheffing verrekend.

De inspecteur heeft met dagtekening 16 juni 2023 de aanslag IB/PVV 2020 in afwijking van de ingediende aangifte vastgesteld, waarbij hij een verkrijgingsprijs van de aandelen van € 36.351 in aanmerking heeft genomen, zijnde de helft van het geplaatst en gestort kapitaal. De aanslag is vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 366.513, naar een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 116.500 en naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 181. Tevens is bij de rentebeschikking € 1.993 belastingrente in rekening gebracht.

De inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2020 en de rentebeschikking bij uitspraak op bezwaar met dagtekening 18 oktober 2023 gehandhaafd.

3. Geschil en conclusies van partijen

Het geschil betreft het antwoord op de volgende vraag: is de aanslag IB/PVV 2020 naar een juist bedrag opgelegd? Meer specifiek is in geschil of de verkrijgingsprijs van de aandelen van erflaatster is doorgeschoven naar belanghebbende.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.

De hoogte van de verkrijgingsprijs van erflaatster en de waarde in het economische verkeer van de aandelen op het moment van verkrijging van de aandelen door belanghebbende is niet in geschil.

4. Gronden

Belanghebbende betoogt dat de verkrijgingsprijs van de aandelen niet is doorgeschoven en dat deze € 172.920 bedraagt (2.6), zijnde de helft van € 345.839; dit is tevens de waarde in het economische verkeer op het moment van verkrijging. Hij voert aan dat geen expliciet verzoek is gedaan om het overlijden van erflaatster niet aan te merken als een fictieve vervreemding, waardoor de verkrijgingsprijs zou zijn doorgeschoven. Volgens belanghebbende kan de aangifte IB/PVV 2011 van erflaatster niet worden beschouwd als een impliciet verzoek tot doorschuiving. Hij vindt het oordeel van de rechtbank over de toepassing van het arrest van de Hoge Raad – dat er op ziet dat een aanvraag voor een fiscale eenheid in de vennootschapsbelasting ook impliciet kan worden gedaan – niet juist, omdat de wettelijke vormvereisten voor het verzoek tot fiscale eenheid verschillen van die voor het doorschuifverzoek. Het doorschuifverzoek dient schriftelijk te worden ingediend door alle gezamenlijke belanghebbenden, te weten de vertegenwoordiger(s) van erflaatster en de verkrijger(s). Omdat de aangifte IB/PVV 2011 van erflaatster niet door de zus van belanghebbende is ingediend en zowel belanghebbende als zijn zus erfgenamen zijn, is er geen gezamenlijk verzoek tot doorschuiving gedaan. Dit wordt niet anders doordat iedere erfgenaam afzonderlijk kan kiezen wel of niet gebruik te maken van de doorschuifregeling. Mocht de aangifte IB/PVV 2011 van erflaatster toch als een impliciet verzoek tot doorschuiving worden aangemerkt, dan had de inspecteur dit, gelet op artikel 4.17a, lid 1, sub a, Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001), moeten afwijzen omdat ten tijde van het overlijden de vennootschap geen materiële onderneming dreef.

De inspecteur betoogt dat de verkrijgingsprijs van de aandelen wel is doorgeschoven en dat deze € 36.351 bedraagt (2.7), zijnde de helft van € 72.702. Door in de aangifte IB/PVV 2011 van erflaatster geen vervreemdingsvoordeel te vermelden, heeft belanghebbende impliciet een verzoek tot doorschuiving gedaan. De inspecteur merkt op dat in 2011 nog geen expliciete mogelijkheid bestond om het doorschuifverzoek in het aangiftebiljet aan te kruisen; dit geldt pas vanaf het belastingjaar 2015. Belanghebbende trad bij de aangifte op als vertegenwoordiger van erflaatster en tevens namens zijn zus. De inspecteur betwist dat geen sprake is van een materiële onderneming. Verder stelt de inspecteur dat het door hem gestelde verzoek tot doorschuiving bevestigt dat op dat moment sprake was van een materiële onderneming en dat de inspecteur niet gehouden was tot nader onderzoek. De aangifte IB/PVV 2011 van erflaatster is gevolgd en de aanslag IB/PVV 2011 is opgelegd zonder reden tot twijfel. Omdat de aanslag is opgelegd overeenkomstig de ingediende aangifte, is de doorschuiffaciliteit feitelijk toegepast, ongeacht of dit terecht is of niet.

Het hof overweegt als volgt. Onder verkrijgingsprijs wordt verstaan de tegenprestatie bij de verkrijging vermeerderd met de ten laste van de verkrijger gekomen kosten. Indien bij een verkrijging een tegenprestatie ontbreekt, wordt als tegenprestatie aangemerkt de waarde die ten tijde van de verkrijging in het economische verkeer aan de aandelen kan worden toegekend. Als sprake is van een overgang krachtens erfrecht en de doorschuifregeling van artikel 4.17a Wet IB 2001 toepassing vindt, geldt bij de erfgenamen als verkrijgingsprijs de verkrijgingsprijs die gold voor de erflater. De doorschuifregeling van artikel 4.17a, lid 1, Wet IB 2001 luidt voor zover hier van belang als volgt:

“1.

De overgang krachtens erfrecht onder algemene titel of onder bijzondere titel wordt op verzoek van de gezamenlijke belanghebbenden niet als vervreemding aangemerkt voor het in het tweede lid omschreven deel van de overdrachtsprijs, indien:

a. de vennootschap waarop de aandelen of winstbewijzen betrekking hebben, een onderneming als bedoeld in artikel 3.2 drijft of een medegerechtigdheid als bedoeld in artikel 3.3, eerste lid, onderdeel a, houdt.”

Het verzoek wordt schriftelijk gedaan bij de inspecteur die is belast met de aanslagregeling van de erflater.

Een schriftelijk verzoek van de gezamenlijke belanghebbenden bij de inspecteur die is belast met de aanslagregeling van de erflater.

De eerste voorwaarde voor toepassing van de doorschuifregeling is dat de gezamenlijke belanghebbenden een verzoek moeten hebben gedaan. Anders dan de rechtbank heeft overwogen, verstaat het hof onder ‘gezamenlijke belanghebbenden’ álle gezamenlijke belanghebbenden. Belanghebbenden kunnen weliswaar verschillend kiezen voor al dan niet doorschuiven, maar het verzoek dient door alle belanghebbenden gezamenlijk te zijn gedaan. Het hof baseert zich hierbij op de wetsgeschiedenis van artikel 4.17a Wet IB 2001, waarin staat dat “de gezamenlijke belanghebbenden zijn de rechtsgeldige vertegenwoordiger(s) van erflater en de verkrijger(s)”. Ook de staatssecretaris van Financiën is hiervan overigens uitgegaan in het vroegere vraag-en-antwoordbesluit aanmerkelijk belang, dat gold tot en met 23 november 2006 voor de toenmalige doorschuifregeling. Hierin staat onder meer:

“H.5. Doorschuiven of afrekenen; verschillende keuze erfgenamen

Een aanmerkelijkbelanghouder overlijdt. Hij heeft twee binnenlands belastingplichtige erfgenamen. Voor de aanmerkelijkbelangheffing is sprake van een overgang onder algemene titel van de helft van de aandelen naar elk van beide erfgenamen. Is het toegestaan dat slechts ten aanzien van de overgang onder algemene titel naar één van de erfgenamen wordt verzocht om afrekening op grond van artikel 4.38 Wet IB 2001?

Ja, het verzoek daartoe moet wel door de erfgenamen gezamenlijk worden gedaan. Gevolg is dat ten aanzien van de overgang onder algemene titel van de aandelen naar deze erfgenaam toepassing van artikel 4.17, eerste lid, Wet IB achterwege blijft en een vervreemding wordt aangenomen.”

Het hof ziet geen aanwijzingen in de parlementaire geschiedenis dat dit bij de huidige regeling anders zou zijn. In deze zaak zijn de gezamenlijke belanghebbenden erflaatster, belanghebbende en de zus. Het verzoek moet daarom door hen gezamenlijk zijn gedaan.

Het hof is van oordeel dat een dergelijk gezamenlijk verzoek hier ook is gedaan omdat in de aangifte IB/PVV 2011 van erflaatster geen (fictief) vervreemdingsvoordeel is aangegeven. Door het achterwege laten van dit vervreemdingsvoordeel – terwijl in 2011 afrekenen de hoofdregel was en doorschuiven de uitzondering – is kennelijk gekozen voor doorschuiven. Belanghebbende heeft de aangifte IB/PVV 2011 van erflaatster ondertekend en is daarbij opgetreden als vertegenwoordiger van erflaatster. Daarmee heeft hij namens erflaatster en voor zichzelf het (impliciete) verzoek tot doorschuiving gedaan. Het hof begrijpt belanghebbendes verklaringen ter zitting van de rechtbank en het hof zo dat de zus belanghebbende al dan niet stilzwijgend heeft gemachtigd de aangifte IB/PVV 2011 van erflaatster te doen. Door deze aangifte te doen heeft hij dus ook namens zijn zus gehandeld en haar door die vertegenwoordiging aan haar keuze gebonden. Had de zus namelijk niet willen doorschuiven, dan had ten minste vijftig procent van het fictieve vervreemdingsvoordeel moeten worden aangegeven. Dat de zus voor doorschuiven heeft gekozen, wordt voorts ondersteund door de onder 2.2 genoemde aangifte erfbelasting van erflaatster, die door belanghebbende en zijn zus (via volmacht) is ondertekend. In deze aangifte, waarin de omvang van de nalatenschap van erflaatster is vermeld, is de te betalen inkomstenbelasting over 2011 geschat op € 2.500. Dit wijst erop dat gekozen is voor doorschuiven, omdat anders de in aftrek gebrachte inkomstenbelasting hoger zou moeten zijn geweest.

Belanghebbende stelt dat hij zich destijds niet bewust was van het doorschuiven en geen bewuste keuze heeft gemaakt, hetgeen door de inspecteur wordt betwist. Wat daar ook van zij, de inspecteur mag in beginsel afgaan op de juistheid van de ingediende aangifte, zowel wat betreft de cijfers als de gemaakte keuzes. Het doen van aangifte veronderstelt dat een belastingplichtige keuzes maakt. Uit de aangifte kan de wil van de belastingplichtige worden afgeleid. Ook het wel of niet invullen van een vraag is een keuze. De inspecteur had de aangifte IB/PVV 2011 van erflaatster in dit geval dan ook mogen opvatten zoals hij heeft gedaan. Er bestonden geen aanwijzingen dat deze onjuist was of dat de erfgenamen een andere keuze hadden willen maken en bovendien maakte de aangifte melding van een betrokken adviseur/consulent. Het hof overweegt voorts dat het belang van de schriftelijkheid van het verzoek primair is gelegen in de zekerheid voor de inspecteur en niet in de rechtsbescherming van de belastingplichtige.

De tweede voorwaarde voor toepassing van de doorschuifregeling is dat het verzoek schriftelijk moet zijn gedaan bij de inspecteur die belast is met de aanslagregeling van de erflater. Het hof is van oordeel dat de aangifte IB/PVV 2011 van erflaatster als een zodanig verzoek kan worden aangemerkt. Niet in geschil is dat deze aangifte schriftelijk is ingediend bij de betreffende inspecteur. Anders dan belanghebbende betoogt, staat er in beginsel niets aan in de weg dat het verzoek in de aangifte wordt gedaan, mits de wil van de belanghebbende(n) om door te schuiven daaruit blijkt. Gelet op hetgeen onder 4.5 is overwogen, blijkt in dit geval uit de aangifte wél de gezamenlijke keuze van erflaatster, belanghebbende en de zus.

De vennootschap drijft een onderneming.

Doorschuiven is alleen mogelijk indien de vennootschap waarop de aandelen betrekking hebben een onderneming drijft. Belanghebbende stelt dat ten tijde van het overlijden van erflaatster de vennootschap geen materiële onderneming dreef, omdat de activiteiten beperkt waren tot het beleggen van vermogen, namelijk de verhuur van één bedrijfspand. Ter onderbouwing heeft hij een taxatierapport van dat pand overgelegd. De inspecteur betwist dat vaststaat dat de vennootschap geen materiële onderneming dreef. Het hof overweegt in dat verband als volgt. Wat er ook zij van het antwoord op de vraag of de vennootschap destijds een materiële onderneming dreef, waren belanghebbende en de zus bij de aangifte IB/PVV 2011 van erflaatster kennelijk van mening dat dat het geval was en hebben zij gekozen voor toepassing van de doorschuiffaciliteit. De inspecteur is bij de aanslag IB/PVV 2011 van erflaatster uitgegaan van de juistheid van deze aangifte. De aanslag is vervolgens onherroepelijk geworden. Hierdoor heeft de keuze voor toepassing van de doorschuiffaciliteit onherroepelijke gevolgen gekregen en is het antwoord op de vraag of sprake was van een materiële onderneming niet langer relevant.

Tussenconclusie

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.

Ten aanzien van het griffierecht

Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.

Ten aanzien van de kosten van het bezwaar

De inspecteur heeft in de uitspraak op bezwaar het verzoek om vergoeding van de kosten van dat bezwaar afgewezen. Dit verzoek is naar het oordeel van het hof terecht afgewezen, omdat het bestreden besluit niet wordt herroepen wegens een onrechtmatigheid die aan de inspecteur te wijten is.

Ten aanzien van de proceskosten

Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Algemene wet bestuursrecht.

5. Beslissing