ECLI:NL:HR:1976:AX3693, Hoge Raad, 09-06-1976, 17 974

De Hoge Raad der Nederlanden,

Gezien het beroepschrift in cassatie van [X] te [Z] tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 22 september 1975 betreffende de hem opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting voor het jaar 1971;

Gezien de stukken;

Overwegende dat aan belanghebbende voor het jaar 1971 is opgelegd een aanslag in de inkomstenbelasting naar een belastbaar inkomen van f 68.224, -- , welke aanslag bij uitspraak van de Inspecteur op het daartegen gemaakte bezwaar is gehandhaafd, waarna belanghebbende in beroep is gekomen bij het Hof;

Overwegende dat het Hof als vaststaande heeft aangemerkt:

"dat belanghebbende is geboren op [geboortedatum] 1925 en zijn echtgenote [A] op [geboortedatum] 1924;

dat belanghebbende is register-accountant en bedrijfseconoom en als zodanig ook in het jaar 1971 in dienstbetrekking was bij de N. V. [B] te [Q], doch ook inkomsten verwierf door het geven van lessen, het schrijven van artikelen en het geven van adviezen, alsmede als directeur van de N.V. [C];

dat belanghebbende in het jaar 1971 onder meer uitgaf f1.600,41 ter zake van premies verschuldigd wegens 4 kapitaalverzekeringen, voorzien van lijfrenteclausules gesloten bij Waerdije, doch die clausules op 15 november 1971 ongedaan maakte, op grond waarvan een bedrag van f 7.284,50 onder het bij de aanslag vastgestelde belastbaar inkomen is begrepen;

dat belanghebbende in het jaar 1971 voorts f 3.400, -- betaalde aan de stichting "[D]" te [Q] (hierna verder te noemen de stichting) uit hoofde van een volgens een onderhandse akte van 28 december 1971 tussen hem en die stichting onder de naam "lijfrente- overeenkomst" gesloten overeenkomst;

dat de stichting bij notariële akte van 24 december 1971 werd opgericht door [E], evenals belanghebbende werkzaam bij genoemde N. V. [B] , door het volgens die akte afzonderen van f 100, -- en het doen regeren van die stichting door de navolgende statuten, voor zover hier van belang:

""Artikel 2.

De stichting heeft ten doel:

Vermogen.

Artikel 3. Het vermogen der stichting bestaat uit haar oprichtingskapitaal en alle andere wettige inkomsten

of opbrengsten.

Bestuur.

Artikel 4.

De voorzitter, of bij diens ontstentenis of belet twee bestuursleden vertegenwoordigt (vertegenwoordigen) de stichting in en buiten rechte en is (zijn) belast met de uitvoering van de bestuursbesluiten.

De bestuursleden ontvangen voor de door hen als zodanig verrichte werkzaamheden geen beloning.

Statutenwijziging en ontbinding.

Artikel 7. Het bestuur kan besluiten tot wijziging der statuten of tot ontbinding der stichting overgaan, mits het bestuur daartoe besluit met eenparigheid van stemmen in een daartoe bijeengeroepen vergadering, waarin alle bestuursleden aanwezig zijn. Een statutenwijziging moet bij notariële akte tot stand komen. De liquidatie en vereffening geschiedt door de voorzitter van het bestuur. Gedurende de vereffening blijven de bepalingen van de statuten voor zover mogelijk van kracht. Het bestuur bepaalt, welke bestemming overeenkomstig het doel van de stichting na betaling van alle schulden aan de overgebleven bezittingen der stichting wordt gegeven"";

dat echter bij notariële akte van 31 december 1973 de statuten zijn gewijzigd, waarna die statuten gingen

luiden, voor zover hier van belang:

""Artikel 2. Het doel van de stichting is:

Duur.

Artikel 3.

De stichting is opgericht voor onbepaalde tijd.

Inkomsten en vermogen.

Artikel 4.

Bestuur en beheer.

Artikel 5.

De bestuursleden dienen schriftelijk te verklaren, dat zij zowel in financieel, zakelijk als moreel opzicht onafhankelijk zijn van de echtelieden [X]- [T] en hun verwanten en dat zij zelfstandig hun beslissingen, uitsluitend op basis van de heersende maatschappelijke opvattingen en hun eigen inzicht zullen treffen.

Het aantal bestuursleden bedraagt thans drie; de huidige bestuursleden zijn:

Het bestuur is verplicht iedere statutenwijziging rechtstreeks ter kennis te brengen van de Inspecteur der Directe Belastingen tot wiens ressort de stichting behoort.

Artikel 10.

De liquidatie van de stichting geschiedt door het bestuur. Gedurende de liquidatie en vereffening blijven de bepalingen van deze statuten zoveel mogelijk van kracht.

Het bestuur bepaalt welke bestemming na betaling van alle schulden aan de overgebleven bezittingen der stichting wordt gegeven, echter met dien verstande, dat daarbij het doel van de stichting zoveel mogelijk in acht genomen dient te worden"".

dat genoemde onderhandse akte van 28 december 1971 inhoudt, voor zover hier van belang: ""overwegende dat [X] zijn bestaande oudedags- en weduwenvoorzieningen voor zich en zijn echtgenote wenst uit te breiden en aan te passen aan de zich steeds wijzigende maatschappelijke opvattingen rond oudedagsvoorziening enerzijds en voortdurende inflatie anderzijds;

dat de stichting ten doel heeft de behartiging van de belangen van [X] in de meest uitgebreide zin,

onder welke belangen mede moeten worden begrepen de voorzieningen als in de bovenstaande overweging vermeld;

verklaren te zijn overeengekomen als volgt:

Artikel 1. Partijen sluiten een overeenkomst van lijfrente, krachtens welke de stichting zich verplicht te zullen voldoen een lijfrente per jaar ad f 698, -- aan de begunstigden, vervallende in kwartaaltermijnen

op de eerste dag van ieder kwartaal, voor het eerst op de eerste dag van het kwartaal volgende op het bereiken van de 65-jarige leeftijd van [X], mits de begunstigde(n) de vervaldatum beleeft (beleven) en eindigende bij het overlijden van de begunstigde(n) en welke lijfrente bij deze door de begunstigde(n) onherroepelijk wordt aanvaard, tegen betaling per de ondertekening van deze akte van een premie ineens ad f 3.400, --.

Artikel 2. De stichting verplicht zich de uit te keren lijfrente te zullen voldoen in kwartaaltermijnen bij vooruitbetaling, op de eerste dag van ieder kwartaal, voor het eerst op het moment, waarop het recht op uitkering ontstaat.

Artikel 3. De begunstigden zijn, respectievelijk de begunstiging luidt:

Artikel 4. De stichting is gerechtigd en zegt toe de hiervoor genoemde lijfrenteuitkering te verhogen bij wijze van winstdeling ten gunste van de lijfrentegenieter, indien de met de gestorte premies behaalde beleggingsresultaten of het vermogen van de stichting daartoe ruimte bieden, waarbij rekening kan worden gehouden met de omstandigheid, dat de stichting geen winst beoogt te maken. De mate van verhoging wordt uitsluitend bepaald door de stichting.- 14 -

Artikel 5. De rechten uit deze overeenkomst zijn niet beleenbaar. Het is ook overigens de bedoeling van partijen, dat deze overeenkomst een overeenkomst van lijfrente is, als bedoeld in artikel 45, lid 1, sub d, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Indien derhalve de inspecteur der directe belastingen casu quo de hoogste rechter in belastingzaken van oordeel mocht zijn, dat deze overeenkomst op bepaalde punten wijzigingen behoeft, dan zijn deze wijzigingen vanaf het moment van het sluiten van deze overeenkomst een onderdeel van deze overeenkomst"".

dat genoemde heren [F] en [G] werkzaam zijn bij het adviesbureau voor beleggingen [H] te [Q], met welk adviesbureau belanghebbende regelmatig contact heeft;

dat belanghebbende op verzoek van dat bureau optreedt als trustee van een door dat bureau ingesteld beleggingsfonds, terwijl de stichting het aan haar betaalde bedrag van f 3.400, -- heeft belegd in door dat adviesbureau gepousseerde participaties;

dat de Inspecteur bij de aanslag genoemd bedrag van f 3.400, -- niet in aftrek heeft gebracht op de voet van genoemd artikel 45 der Wet;";

Overwegende dat het Hof het standpunt van belanghebbende als volgt heeft weergegeven:

"dat het voor de uitspraak van de Inspecteur niet bekend was welke bezwaren deze had tegen de door hem gekozen constructie voor een aanvullende oudedagsvoorziening;

dat hij aan die aanvullende oudedagsvoorziening behoefte gevoelde omdat slechts pensioenrechten zijn verbonden aan zijn dagbetrekking bij de N.V. [B] en hij er naar streeft die dagbetrekking te beëindigen enkele jaren voor het bereiken van zijn 65-jarige leeftijd;

dat de daartoe in 1966 gesloten Waerdije polissen in fracties zulke slechte resultaten opleverden dat hij in 1971 besloot de lijfrenteclausules ongedaan te maken en te zoeken naar een andere vorm van aanvullende oudedagsvoorziening;

dat hij de onderwerpelijke lijfrenteovereenkomst met de stichting sloot teneinde een beter rendement te verkrijgen van de door hem betaalde koopsom dan mogelijk bleek bij een verzekeringmaatschappij, omdat de verzekeringstarieven niet of niet volledig zijn aangepast aan de stijging van de rentevoet op de kapitaalmarkt en daarin een kosten- en winstopslag zijn begrepen; dat daarbij werd gevolgd de practijk zoals deze in het bedrijfsleven vooral ten aanzien van directie- pensioenen bij vele naamloze en besloten vennootschappen reeds vele jaren ruime toepassing vindt;

dat de stichting welke ten behoeve van één gezin binnen het kader van de bestaande wettelijke mogelijkheden de gelegenheid schept tot het treffen van voorzieningen voor de oude dag, evenmin als de kleine pensioenfondsen, valt aan te merken als een gekunstelde constructie, doch als een normaal gevolg van de algemene ontwikkeling in onze maatschappij, waarbij instellingen, zoals levensverzekeringmaatschappijen, die hun diensten duidelijk voor een te hoge prijs aanbieden, voor een deel van hun werkterrein plaats moeten maken voor andere instellingen, die het even goed of beter en vooral goedkoper kunnen doen;

dat het bij genoemde lijfrenteovereenkomst overeengekomen bedrag van de lijfrente is gebaseerd op een tot het bereiken van de 65-jarige leeftijd uitgestelde herverzekering;

dat immers dat bedrag is berekend met behulp van de ten tijde van die overeenkomst gangbare koopsomtarieven van de Nationale-Nederlanden, welk tarief bedroeg f 13.286, -- per f 1.000, -- lijfrente op het moment van het bereiken van de 65-jarige leeftijd van een man met een echtgenote, 1 jaar en drie maanden ouder, terwijl daarbij is aangenomen dat de storting van f 3.400, -- met rente naar 52% 's jaars aangroeit tot f 9.278, -- , voor welk bedrag - indien bij het bereiken van de 65- jarige leeftijd de koopsomtarieven nog onveranderd zouden zijn - een lijfrente zou kunnen worden aangekocht van f 9.278, -- : f 13.286, -- = f 698, -- per jaar;

dat het gedurende de genoemde uitsteltermijn lopende risico voor de stichting aanvaardbaar is, omdat voortijdig overlijden van één of beide echtelieden voor haar een voordeel oplevert, terwijl het beleggingsrisico valt te verwaarlozen nu de koopsom is belegd in participaties in groeifondsen;

dat de stichting zich bij het einde van genoemde uitsteltermijn kan beraden zich ofwel door herverzekering bij een levensverzekeringmaatschappij van haar verplichtingen te kwijten ofwel de lijfrenteuitkeringen in eigen beheer te houden, waarbij zij zal uitgaan van de alsdan geschatte levenskansen van de verzekerden, de alsdan geldende rentevoet op de kapitaalmarkt en de alsdan geldende lijfrentetarieven;

dat bij de oprichting van de stichting en het sluiten van de lijfrenteovereenkomst is uitgegaan van door het belasting-adviesbureau [I]. ontworpen modellen, waarover overleg is gepleegd met vele inspecteurs der directe belastingen, die instemden met de ontworpen voorziening;

dat genoemd bureau hem had medegedeeld dat zich daaronder ook een geval bevond ressorterende onder de inspectie der directe belastingen, 1e afdeling, te [Q];

dat onder deze omstandigheden redelijkerwijze mocht worden aangenomen dat de Inspecteur geen bezwaren zou maken tegen de vorm, waarin de voorziening werd uitgevoerd, temeer nu in artikel 5 van de lijfrenteovereenkomst de mogelijkheid van aanpassing achteraf aan de eventuele wensen was voorzien;

dat hij zowel vóór het opleggen van de aanslag, als na het indienen van het bezwaarschrift, mondeling overleg heeft gepleegd met de Inspecteur, doch deze daarbij steeds weigerde exact aan te geven welke bezwaren hij tegen de getroffen voorziening had en evenmin bereid was overleg te plegen over eventuele wijzigingen;

dat de Staatssecretaris van Financiën blijkens zijn Memorie van Antwoord bij de wet van 16 november 1972, Staatsblad 612, in beginsel niet afwijzend stond tegenover deze materie en C, van Soest in het Weekblad voor Fiscaal Recht 1973, pagina 373, tot de conclusie kwam dat een overeenkomst met een lijfrentestichting toelaatbaar is als de stichting een geheel onafhankelijk bestuur heeft, de lijfrentegerechtigde door het betalen van de premie werkelijk in vermogen achteruitgaat en de "familie" geen recht heeft op de baten uit de stichting;

dat aan alle eisen werd voldaan, temeer nu door de in 1973 doorgevoerde statutenwijziging formeel nog versterkt is dat het bestuur geheel onafhankelijk is;

dat onder deze omstandigheden het besluit van de Inspecteur om de aftrek van de onderwerpelijke f 3.400, -- te weigeren in strijd is met algemene beginselen van behoorlijk bestuur ofwel is aan te merken als een daad van willekeur, waardoor hij is gedupeerd omdat hij in het jaar 1971 niet zou zijn overgegaan tot herroeping van genoemde lijfrente clausules en de daaraan verbonden nadelige fiscale gevolgen niet zou hebben aanvaard, indien hij toen geweten had dat de Inspecteur genoemd besluit zou nemen;

dat reeds op die grond dat besluit dient te worden vernietigd;

dat de hem thans bekende bezwaren van de Inspecteur tegen de gevolgde constructie onjuist voorkomen ;

dat immers uit het hiervoren aangevoerde blijkt dat het wel degelijk in de bedoeling van de bij de stichting

en de lijfrenteovereenkomst betrokken personen lag om die stichting op te richten en de lijfrenteovereenkomst te sluiten, zodat van een schijnhandeling geen sprake kan zijn en de stichting, die voldoet aan de wettelijke eisen, in het bezit is van rechtspersoonlijkheid en de lijfrenteovereenkomst kon sluiten;

dat bij die lijfrenteovereenkomst is bedongen een aanspraak op een niet ingegane, vaste en gelijkmatige periodieke uitkering, waarvan het bedrag is vastgesteld bij het tot stand komen van de overeenkomst en welke uitkering eindigt bij het overlijden van de langstlevende, zodat de daarvoor betaalde koopsom is aan te merken als een premie voor lijfrente, in de zin van artikel 45 der Wet;

dat uit genoemd artikel 5 van de lijfrenteovereenkomst dient te worden afgeleid dat de redelijkheid en de goede trouw medebrengen dat ook voor 1971 rekening wordt gehouden met de situatie zoals deze in 1973 tot uitdrukking is gebracht, zodat moet worden aangenomen dat hij nimmer enige zeggenschap heeft gehad over de daden van het bestuur van de stichting, hoewel het in zijn bedoeling ligt dat bedoeld bestuur juist aandacht zal schenken aan de andere doelstellingen, dan het ten goede doen komen van de baten aan de familie, waaromtrent hij zich voorstelt aanbevelingen te doen, waarmede het bestuur zeker rekening zal houden;

dat zulks niet wegneemt dat hij zowel de jure als de facto de beschikkingsmacht heeft verloren over het in de stichting aanwezige vermogen, alsmede dat de bestuursleden niet kunnen worden aangemerkt als louter stromannen;

dat hierbij bedacht moet worden dat de Inspecteur er ten onrechte van uitgaat dat bij ontbinding van de stichting het vermogen naar de familie moet terugvloeien, doch de statuten daarvoor enkel de mogelijkheid openen;

dat de Inspecteur er voorts ten onrechte van uitgaat dat - nu de lijfrenteverplichting niet is herverzekerd - er noch kans op voordeel voor belanghebbende, noch een kans op nadeel bestaat;

dat - zoals hiervoren reeds is aangevoerd - geen sprake is van een gekunstelde constructie en het evenmin ongebruikelijk is lijfrenten te bedingen bij anderen dan verzekeringmaatschappijen, terwijl doel en strekking van de wet ten aanzien van de aftrekbaarheid van lijfrentepremies niet worden verijdeld, zodat de Inspecteur zich ten onrechte beroept op wetsontduiking;

dat ook op de laatstbedoelde gronden de Inspecteur ten onrechte de aftrek van f 3.400, -- heeft geweigerd;";

Overwegende dat het Hof als standpunt van de Inspecteur heeft vermeld:

"dat hij ontkent dat van de kant van zijn inspectie ooit goedkeuring is verleend voor een constructie als de onderwerpelijke, zodat belanghebbende ten onrechte heeft gesteld dat hij handelde in strijd met de beginselen van behoorlijk bestuur door ook de onderwerpelijke constructie niet goed te keuren;

dat hij voorts voor de beoordeling van de zaak de statutenwijziging van de stichting in 1973 buiten beschouwing wil laten;

dat hij primair stelt dat de stichting als gevolg van een wilsgebrek niet tot stand is gekomen omdat de bij de stichting betrokken personen, zoals belanghebbende en zijn echtgenote en de drie bestuursleden niet de wil hebben gehad werkelijk een afzonderlijk rechtssubject, een stichting met een eigen vermogen in leven te roepen;

dat - gelet op de samenstelling van het bestuur, de doelstelling van de stichting, de bepalingen omtrent statutenwijziging en de ontbinding - de bestuursleden moeten worden beschouwd als stromannen, althans als vertrouwensmannen, die zeker gehoor zullen geven aan een door belanghebbende te kennen gegeven verzoek om ontbinding en uitkering van het vermogen aan hem, zodat het kennelijk niet in de bedoeling van de betrokkenen zal hebben gelegen werkelijk vermogen af te zonderen, zodat de stichting absoluut nietig is en aan haar geen betalingen kunnen plaatsvinden;

dat hij subsidiair stelt - zulks op grond van het primair gestelde - dat belanghebbende de beschikkingsmacht over het in de stichting aanwezige vermogen niet heeft verloren en mitsdien niets is opgeofferd ter verkrijging van de lijfrente;

dat hij meer subsidiair stelt dat de overeenkomst die belanghebbende onder de benaming lijfrenteovereenkomst met de stichting heeft gesloten niet voldoet aan de eisen welke de artikelen 25 en 45 der Wet daarvoor stellen;

dat immers - nu de stichting de bedongen lijfrenteverzekering niet heeft herverzekerd - voor belanghebbende noch kans op voordeel noch op nadeel bestaat, terwijl hetzelfde geldt voor de stichting omdat bij vroegtijdig overlijden van de echtelieden weliswaar ogenschijnlijk een nadeel voor de echtelieden, doch een voordeel voor de stichting bestaat doch een surplus binnen de stichting statutair toch weer ten gunste moet komen van belanghebbendes erfgenamen;

dat bovendien bij het bereiken van een zeer hoge leeftijd van de echtelieden geen enkel voordeel ontstaat omdat de stichting toch niet meer kan uitkeren dan door belanghebbende zelf in die stichting is gespaard in de vorm van premie en rente;

dat hij nog meer subsidiair stelt dat de gehele constructie van "familiestichting" en "lijfrenteovereenkomst" wetsontduiking inhoudt;

dat immers belanghebbende enerzijds gebruik wil maken van de in de Wet op de inkomstenbelasting 1964 voorziene mogelijkheid om tot een bedrag van maximaal f 5.000, -- lijfrentepremies ten laste van zijn inkomen te brengen, doch anderzijds niet de consequentie wil aanvaarden om in zee te gaan met een derde;

dat hij daarom een situatie heeft geschapen, waarin de door hem "afgezonderde gelden" kunnen worden beheerd als privévermogen van hem zelf, zonder dat hij het risico loopt dat de gelden ooit anders dan in zijn (familie) belang worden besteed;

dat de in het leven geroepen constructie practisch gelijk is aan het op normale wijze sparen in eigen beheer, dat hij zulks niet doet omdat hij dan geen gebruik kan maken van de lijfrenteaftrek, dat doel en strekking van de wet zouden worden miskend - indien de Wet op de inkomstenbelasting 1964 niet zou worden toegepast - alsof belanghebbende op normale wijze in eigen beheer had gespaard en het gekunstelde en ongebruikelijke karakter van belanghebbendes constructie ook op wetsontduiking wijzen;

dat hierbij de door belanghebbende gemaakte vergelijking met pensioenfondsen niet opgaat omdat de fiscus aan deze fondsen steeds de eis stelt dat in de statuten wordt bepaald dat geen gelden mogen toekomen aan werknemers of hun familieleden, andere dan in de vorm van pensioenuitkeringen;"; Overwegende dat het Hof heeft overwogen omtrent het geschil:

"dat belanghebbende in het jaar 1971 f 3.400, -- betaalde aan de - kennelijk op zijn verzoek - opgerichte stichting ter voldoening aan de door hem jegens die stichting aangegane verbintenis bij de volgens de onderhandse akte van 28 december 1971 door hem en die stichting gesloten overeenkomst;

dat partijen verdeeld blijft houden het antwoord op de vraag of belanghebbende door die betaling al dan niet voldeed aan een persoonlijke verplichting, als bedoeld in artikel 45, lid 1, sub d, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964;

dat het Hof, met de Inspecteur, van oordeel is dat bij dat antwoord geen acht dient te worden geslagen op de in 1973 plaats gevonden hebbende wijziging van de statuten der stichting, omdat - daargelaten de civielrechtelijke gevolgen daaraan verbonden in verband met artikel 5 van genoemde overeenkomst - voor de belastingheffing dient te worden uitgegaan van de feitelijk in 1971 bestaande toestand, zodat enkel rekening dient te worden gehouden met de statuten, zoals die voor 1971 luidden;

dat voorts het Hof - gelet op die statuten, de inhoud van genoemde overeenkomst en de gebleken omstandigheden - van oordeel is dat de Inspecteur bij de aanslagregeling terecht geweigerd heeft het onderwerpelijke bedrag van f 3.400, -- in aftrek toe te laten;

dat belanghebbende weliswaar door hetgeen hij heeft aangevoerd voldoende aannemelijk heeft gemaakt dat de wil van de bij de stichting en overeenkomst betrokken personen in werkelijkheid erop gericht was die stichting en overeenkomst tot stand te brengen - hetgeen temeer spreekt omdat immers het rechtsgeldig bestaan van de stichting en de overeenkomst noodzakelijk waren om het verlangde fiscale resultaat te kunnen bereiken - , zodat zowel die stichting als die overeenkomst rechtsgeldig tot stand zijn gekomen, doch niet dat hij de beschikkingsmacht heeft verloren over het door hem aan de stichting betaalde;

dat immers uit artikel 2 van de in 1971 vastgestelde statuten, beschouwd in onderling verband en samenhang met de overwegingen in genoemde akte, dient te worden afgeleid dat de behartiging van de belangen van belanghebbende het hoofddoel was van de stichting;

dat voorts is gebleken dat de bij de oprichting van de stichting benoemde bestuursleden, die voor de als zodanig verrichte werkzaamheden geen beloning genoten, reeds uit anderen hoofde met belanghebbende in relatie stonden, zodat aannemelijk is dat zij de benoeming als zodanig aanvaardden, niet uit eigen belang, doch om belanghebbende een dienst te bewijzen, terwijl gedurende het leven van belanghebbende en zijn echtgenote geen hen onwelgevallige bestuursleden kunnen worden benoemd;

dat mitsdien geen redenen bestaan om te twijfelen aan de juistheid van de onweersproken stelling van de Inspecteur dat bedoelde bestuursleden dadelijk zouden ingaan op een verzoek van belanghebbende om ontbinding van de stichting en om uitkering aan hem of zijn familieleden van het daarin aanwezige vermogen;

dat belanghebbende weliswaar nog heeft gesteld dat het besluit van de Inspecteur de f 3.400, -- niet in aftrek te aanvaarden reeds daarom nietig is omdat dat besluit was een daad van willekeur en de Inspecteur daardoor handelde in strijd met algemene beginselen van behoorlijk bestuur, doch die stelling - daargelaten de juistheid daarvan - niet tot die nietigheid kan leiden omdat het de Inspecteur niet vrijstond de f 3.400, -- in aftrek toe te laten nu hij uitging van het standpunt dat genoemd bedrag niet aan het vermogen van belanghebbende is onttrokken;

dat derhalve in werkelijkheid door belanghebbende geen lijfrentepremie is betaald, hetgeen temeer geldt nu het uitsluitend van de wil van belanghebbende en niet van de lijfrenteverzekeraar afhing of uitkeringen van lijfrentetermijnen dan wel van afkoopsommen zouden geschieden;

dat mitsdien de grieven van belanghebbende tegen de uitspraak van de Inspecteur ongegrond zijn, zodat deze uitspraak in stand dient te blijven;";

Overwegende dat het Hof op die gronden de uitspraak van de Inspecteur heeft bevestigd;

Overwegende dat belanghebbende hiertegen in cassatie aanvoert:

"Uit de vijfde rechtsoverweging omtrent het geschil blijkt, dat het Hof feitelijk heeft beslist, dat de stichting en de lijfrenteovereenkomst met de stichting rechtsgeldig tot stand zijn gekomen.

Het Hof heeft niettemin op twee gronden geweigerd de in die lijfrenteovereenkomst genoemde premies, welke aan de stichting zijn betaald, als lijfrentepremies in de zin van artikel 45 van de Wet aan te merken en wel:

1e omdat belanghebbende niet de beschikkingsmacht over het aan de stichting betaalde heeft verloren;

2e omdat het uitsluitend van de wil van belanghebbende en niet van de lijfrenteverzekeraar afhangt of uitkeringen van lijfrentetermijnen dan wel van afkoopsommen zouden geschieden;

zulks ten onrechte:

De mogelijkheid tot afkoop is echter evenzeer en zelfs gemakkelijker aanwezig bij elke lijfrenteverzekering, aangegaan met een levensverzekeringmaatschappij. Dit geldt zowel voor de normale, directe lijfrenteverzekering, waarvoor bij afkoop alleen een gezondheidsverklaring wordt gevraagd, als voor de indirecte vorm, de kapitaalverzekering met lijfrenteclausule, waarvoor slechts een simpel verzoek tot schrapping van die clausule voldoende is. Het bestaan van deze mogelijkheden is echter nimmer aanleiding geweest om de betaling van premies aan een levensverzekeringmaatschappij niet aan te merken als premie in de zin van artikel 45 van de Wet. Een dergelijke vorm van afkoop is in beginsel ook aanwezig bij andere vormen van lijfrenteovereenkomsten met anderen dan levensverzekeringmaatschappijen aangegaan. Zo kan ook een pensioenovereenkomst gesloten met een werkgever worden afgekocht. Aangezien als vaststaand feit moet worden aangemerkt, dat bij elke vorm van lijfrenteovereenkomsten een mogelijkheid bestaat om gelden terug te krijgen, kan die mogelijkheid ten aanzien van een stichting geen grond zijn om de aftrek te weigeren.

Dat de redenering van het Hof de getrokken conclusie niet kan dragen blijkt ook indien men een vergelijking trekt in verhouding tot andere rechtspersonen. Een besloten vennootschap, formeel opgericht door twee personen, doch na de oprichting door één persoon voortgezet als directeur-enig-aandeelhouder wordt fiscaal erkend. De aandeelhouder heeft de volledige beschikkingsmacht over de in de vennootschap gevormde winst, doch deze winst wordt pas met inkomstenbelasting getroffen zodra uitkering in de vorm van dividend plaatsvindt. Het is ondenkbaar, dat de wetgever ten aanzien van een stichting strengere eisen heeft gesteld.

Overwegende te dien aanzien:

dat het Hof op grond van het daartoe in de overwegingen omtrent het geschil overwogene heeft geoordeeld dat geen redenen bestaan om te twijfelen aan de juistheid van de - naar 's Hofs uitlegging van de gedingstukken - onweersproken stelling van de Inspecteur dat de bestuursleden dadelijk zouden ingaan op een verzoek van belanghebbende om ontbinding van de stichting en om uitkering aan belanghebbende of zijn familieleden van het daarin aanwezige vermogen en dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt, dat hij de beschikkingsmacht over het door hem aan de stichting betaalde heeft verloren;

dat deze oordelen zijn van feitelijke aard en het Hof zonder schending van enige rechtsregel tot deze oordelen kon komen, zodat zij in cassatie niet met vrucht kunnen worden bestreden;

dat het Hof met zijn voormelde oordelen tot uitdrukking heeft gebracht, dat in feite belanghebbende over de in 1971 aan de stichting betaalde premie dezelfde beschikkingsmacht behield als hij zou hebben gehad, indien hij het desbetreffende bedrag in zijn eigen vermogen had gehouden;

dat 's Hofs oordeel dat het uitsluitend van de wil van de belanghebbende en niet van de lijfrenteverzekeraar afhing of uitkeringen van lijfrentetermijnen dan wel van afkoopsommen zouden geschieden ten overvloede is gegeven en 's Hofs uitspraak niet draagt, zodat bestrijding daarvan niet tot cassatie kan leiden;

Verwerpt het beroep.

Gedaan bij de Heren Peters, Vice-President, Telders, Wiersma, Reynders en Martens, Raden, en door de Vice- President voornoemd uitgesproken ter Raadkamer van de negende juni 1900 zes en zeventig, in tegenwoordigheid van de Waarnemend-Griffier Pieters.