ECLI:NL:HR:2009:BH1160, Hoge Raad, 30-10-2009, 08/01134

CONCLUSIE PG A-G IJzerman heeft conclusie genomen in de zaken met de nummers 07/10513, 07/10514, 07/10519, 07/10520, 08/01133 en 08/01134. In die conclusies worden per zaak de individuele aspecten daarvan behandeld. Het gaat daarbij onder meer over de vraag of het ten onrechte in de aangifte opvoeren van relatief hoge aftrekposten er toe kan leiden dat de vereiste aangifte niet is gedaan, namelijk in de zaken 07/10513, 07/10514, 07/10519 en 07/10520. In de bij deze zes conclusies behorende gemeenschappelijke bijlage staat de vraag centraal onder welke voorwaarden er bij het doen van een inhoudelijk niet adequate aangifte sprake is van het niet doen van ‘de vereiste aangifte’ als bedoeld in artikel 25, lid 3, aanhef en onder a en artikel 27e, aanhef en onder a, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, zodat de belastingplichtige wordt geconfronteerd met de omkering van de bewijslast. In de gemeenschappelijke bijlage wordt geconstateerd dat in de belastingwetgeving al zeer lang wordt bepaald dat het ontbreken van de vereiste aangifte leidt tot de omkering van de bewijslast. In zoverre is het opmerkelijk dat thans nog majeure vragen openstaan omtrent de te hanteren maatstaven bij de beoordeling of de vereiste aangifte is gedaan. Deze vragen worden geïnventariseerd en er wordt getracht tot beantwoording daarvan te komen. 1. De eerste vraag is of ook voor aanslagbelastingen geldt dat ter bepaling van wat moet worden verstaan onder ‘relatief aanzienlijk’ te weinig aangegeven, de teller en de noemer van het verhoudingsgetal moeten worden uitgedrukt in een bedrag aan belasting zoals dat bij de aangiftebelastingen het geval is, dan wel dat het verhoudingsgetal dient te worden bepaald aan de hand van een andere verhouding, zoals de niet aangegeven inkomsten ten opzichte van de wel aangegeven inkomsten of ten opzichte van het werkelijke belastbare inkomen. A-G IJzerman beantwoordt die vraag aldus dat bij aanslagbelastingen voor de bepaling van wat in het kader van de vereiste aangifte is te verstaan onder ‘relatief aanzienlijk’ uit moet worden gegaan van de positieve resultaten, zoals de behaalde inkomsten, zonder acht te slaan op in de aangifte opgevoerde aftrekposten. De niet aangegeven positieve resultaten moeten worden gerelateerd aan het in werkelijkheid behaalde belastbare inkomen of de belastbare winst ter vaststelling van de verhouding tussen aangifte en werkelijkheid. 2. Vervolgens wordt toegekomen aan de tweede vraag, inhoudende welk normatief percentage zou kunnen worden gekozen. Bij het doen van een inhoudelijk niet adequate aangifte is pas sprake van het ontbreken van de vereiste aangifte als het gaat om relatief aanzienlijke bedragen. Welk normatief percentage moet worden gekoppeld aan het begrip ‘relatief aanzienlijk’? De A-G meent dat het voor de eenvormige rechtstoepassing wenselijk is dat er duidelijkheid komt ten eerste omtrent de te hanteren tellers en noemers van het maatgevende verhoudingsgetal en ten tweede omtrent een in principe als ‘relatief aanzienlijk’ te hanteren percentage. Overigens acht de A-G het in verband met de rechtszekerheid niet wenselijk dan de hoogte van een te bepalen normatief percentage zou worden gevariëerd in verband met eventueel aanwezige subjectieve factoren zoals opzet of verzwijging. 3. De derde vraag is of de sanctie van de omkering van de bewijslast pas mag intreden indien, na constatering dat objectief een relatief aanzienlijk bedrag niet is aangegeven, bovendien komt vast te staan dat de belastingplichtige zich daarvan bewust is geweest. De A-G meent dat inderdaad een eis van bewustheid moet worden gesteld. Redengevend daartoe is de zwaarte van de sanctie van de omkering van de bewijslast die vergaande gevolgen kan hebben voor de belastingplichtige. Overigens wordt in de gemeenschappelijke bijlage nog ingegaan op met het voorgaande samenhangende kwesties, zoals of het in absolute zin gering zijn van te weinig aangegeven bedragen aan de omkering van de bewijslast in de weg kan staan, de vraag of het te goeder trouw zijn van de belastingplichtige van belang kan zijn en de rol van afwezigheid van alle schuld (avas). De conclusie van de A-G strekt ertoe dat het beroep in cassatie in de zaak 07/10513 ongegrond, 07/10514 ongegrond, 07/10519 ongegrond, 07/10520 ongegrond, 08/01133 gegrond en 08/01134 gegrond dient te worden verklaard.