HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
BELASTINGKAMER
Nummer 20/01132
Datum 23 september 2022
ARREST
in de zaak van
[X] te [Z] (hierna: belanghebbende)
tegen
de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN
op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 11 februari 2020, nrs. 18/00316 tot en met 18/00327, op het hoger beroep van belanghebbende en het incidentele hoger beroep van de Inspecteur tegen een uitspraak van de Rechtbank Gelderland (nrs. AWB 17/3747 en AWB 17/5955 tot en met AWB 17/5965) betreffende een aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag in de belasting van personenauto’s en motorrijwielen, de daarbij gegeven boetebeschikking en de daarbij gegeven beschikking inzake belastingrente.
1. Geding in cassatie
Belanghebbende, vertegenwoordigd door J. Zandberg, heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P] , heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
2. Uitgangspunten in cassatie
Belanghebbende heeft in 2014 twaalf maal, op diverse data, een bedrag aan belasting van personenauto’s en motorrijwielen (hierna: bpm) voldaan met het oog op de registratie van een gebruikte, vanuit een andere lidstaat overgebrachte personenauto in het Nederlandse kentekenregister.
Bij het berekenen van de verschuldigde bpm heeft belanghebbende een vermindering als bedoeld in artikel 10, lid 1, van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (tekst 2014; hierna: de Wet) in aanmerking genomen. Die vermindering heeft hij gebaseerd op de in artikel 10, lid 2, van de Wet bedoelde afschrijving van de desbetreffende personenauto. Deze afschrijving heeft hij aannemelijk willen maken met een bij de aangifte gevoegd rapport van een taxateur.
Volgens de overgelegde taxatierapporten heeft de taxateur geconcludeerd dat elke personenauto schade vertoonde. Met het oog op het bepalen van de afschrijving is hij voor elke personenauto uitgegaan van de handelsinkoopwaarde van een daarmee vergelijkbare personenauto in onbeschadigde staat zoals die voorkomt op een in de handel algemeen toegepaste koerslijst voor de inkoop van gebruikte motorijtuigen door wederverkopers in Nederland (hierna: de koerslijstwaarde) en heeft hij daarop in mindering gebracht een door hem geraamd bedrag aan kosten. Het betreft de kosten die volgens de taxateur moeten worden gemaakt om de schade aan de desbetreffende personenauto volledig te herstellen (hierna: de gecalculeerde herstelkosten).
Voor controle van de juistheid van de op de aangiften voldane bedragen heeft de Inspecteur belanghebbende verzocht hem de aan- en verkoopfacturen van de personenauto’s te doen toekomen alsmede de herstelnota’s. De op die facturen en nota’s vermelde gegevens waren voor de Inspecteur reden om het standpunt in te nemen dat de taxateur de gecalculeerde herstelkosten voor elke personenauto te hoog heeft vastgesteld. Hij heeft de handelsinkoopwaarde van elke personenauto op een hoger bedrag gesteld door op de koerslijstwaarde een lager schadebedrag dan de gecalculeerde herstelkosten in mindering te brengen. Dit schadebedrag heeft de Inspecteur vastgesteld op basis van de herstelkosten die volgden uit de door belanghebbende overgelegde herstelnota’s en urenverantwoordingen. De als gevolg van deze correcties méér verschuldigde bpm heeft hij van belanghebbende nageheven (in totaal € 9.779) en daarbij belanghebbende - op grond van artikel 67c AWR - een boete van tien procent van het nageheven bedrag opgelegd.
De Rechtbank heeft geoordeeld dat geen van de partijen de in aanmerking te nemen waardevermindering aannemelijk heeft gemaakt. Zij heeft daarom de waardevermindering voor elke personenauto in goede justitie vastgesteld. Bij de schatting van de in aanmerking te nemen herstelkosten is de Rechtbank uitgegaan van een wat lager bedrag dan de gecalculeerde herstelkosten omdat de Rechtbank aannemelijk heeft geacht dat hierin ook kosten van herstel van normale slijtage en/of gebruikssporen zijn begrepen. Daarnaast heeft de Rechtbank het waardeverminderende effect van de schade op 72 procent van de in aanmerking te nemen herstelkosten gesteld.
3. De oordelen van het Hof
Belanghebbende heeft voor het Hof aangevoerd dat de Rechtbank ten onrechte tweemaal rekening heeft gehouden met een correctie voor normale gebruikssporen. Die “dubbeltelling” hield volgens belanghebbende in dat de Rechtbank de gecalculeerde herstelkosten eerst heeft gecorrigeerd vanwege de herstelkosten van normale gebruikssporen en daarnaast het waardeverminderende effect van de schade op 72 procent heeft geschat.
Het Hof heeft geoordeeld dat geen sprake is van de door belanghebbende gestelde dubbeltelling. Het Hof heeft vooropgesteld dat in de koerslijstwaarde die de taxateur heeft gebruikt, een waardevermindering is verdisconteerd vanwege normale gebruiks- of slijtagesporen passend bij leeftijd en kilometerstand van de personenauto. Belanghebbende heeft op de koerslijstwaarde de gecalculeerde herstelkosten voor honderd procent in mindering gebracht. Het Hof heeft zich aangesloten bij het oordeel van de Rechtbank dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat alle in de taxatierapporten beschreven herstelkosten betrekking hebben op ‘echte’ schade en dus niet mede zien op beschadigingen waarmee in de koerslijstwaarde al rekening is gehouden. De door de taxateur in aanmerking genomen waardevermindering (honderd procent van de gecalculeerde herstelkosten) moet naar het oordeel van het Hof daarom worden gecorrigeerd.
Het door belanghebbende gehanteerde uitgangspunt dat één euro ‘echte’ schade daadwerkelijk moet leiden tot een waardevermindering met één euro, heeft het Hof niet juist geacht. Het Hof heeft, na verwerping van het standpunt van de Inspecteur over de door hem gestelde waardevermindering, geoordeeld dat de waardevermindering van elke personenauto in goede justitie moet worden bepaald. In dat verband heeft het Hof bij het bepalen van de mate van invloed van de kosten van schadeherstel op de handelsinkoopwaarde van de personenauto’s in beschadigde toestand het bewijsvermoeden gehanteerd dat van de gecalculeerde herstelkosten 72 procent in aanmerking wordt genomen als waardeverminderend effect, een en ander behoudens tegenbewijs door belanghebbende. Dit percentage van 72 heeft het Hof ontleend aan de met ingang van 1 januari 2015 geldende paragraaf 3.5 van bijlage I bij de Uitvoeringsregeling belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992.
In het licht van hetgeen beide partijen als bewijs hebben aangevoerd, heeft het Hof vervolgens voor elke personenauto afzonderlijk beoordeeld of deze méér schade vertoonde dan normale gebruiks- of slijtagesporen. Daarbij heeft het Hof tot uitgangspunt genomen dat voor zover dergelijke schade niet is onderbouwd en belanghebbende deze ook anderszins niet aannemelijk maakt, het bewijsrisico bij belanghebbende rust.
Het Hof heeft voor drie personenauto’s geoordeeld dat belanghebbende met de taxatierapporten niet aannemelijk heeft gemaakt dat zij méér schade hadden dan normale gebruiks- of slijtagesporen. Het Hof heeft daarom bij het bepalen van de handelsinkoopwaarde van die personenauto’s de gecalculeerde herstelkosten niet in aanmerking genomen.
Voor negen personenauto’s heeft het Hof vastgesteld dat zij méér schade vertoonden dan normale gebruiks- of slijtagesporen. Het Hof heeft voor een van deze personenauto’s geoordeeld dat aannemelijk is dat het waardeverminderende effect van die schade honderd procent van de gecalculeerde herstelkosten bedraagt. Voor de resterende acht personenauto’s heeft het Hof geoordeeld dat met de taxatierapporten niet aannemelijk is gemaakt dat de waardevermindering als gevolg van beschadigingen gelijk is aan de gecalculeerde herstelkosten. Het Hof heeft in enkele van die gevallen een deel van de gecalculeerde herstelkosten buiten beschouwing gelaten en vervolgens van het wel in aanmerking te nemen deel 72 procent aangemerkt als waardedrukkend op de koerslijstwaarde. In de resterende gevallen heeft het Hof 72 procent van de gecalculeerde herstelkosten in aanmerking genomen als waardevermindering ten opzichte van de koerslijstwaarde.
4. Beoordeling van de klachten
De klachten richten zich onder meer tegen de hiervoor in 3.3 en 3.6, laatste alinea, weergegeven oordelen van het Hof. Zij voeren aan dat het Hof - in navolging van de Rechtbank - ten onrechte bij de waardeschatting van een aantal auto’s tweemaal rekening houdt met het verdwijnen van sporen van normaal gebruik (dubbeltelling).
Bij de heffing van bpm ter zake van een uit een andere lidstaat afkomstige, gebruikte personenauto moet op grond van artikel 110 VWEU een reële waardedaling in aanmerking worden genomen, dan wel moet een waarde worden geschat die de werkelijke waarde zeer sterk benadert.
Dit geldt ook bij de heffing van bpm ter zake van een uit een andere lidstaat afkomstige, gebruikte personenauto met beschadigingen die niet het gevolg zijn van normaal gebruik (hierna: schadeauto). Bij toepassing van de in artikel 10, lid 8, van de Wet bedoelde taxatiemethode mag die waardeschatting plaatsvinden door de handelsinkoopwaarde van een vergelijkbare personenauto zonder beschadigingen (hierna: het referentievoertuig), zoals deze volgt uit een in de handel algemeen toegepaste koerslijst, te verminderen met de geschatte waardevermindering die redelijkerwijs aan de beschadigingen is toe te rekenen.
Met betrekking tot de schatting van de waardedaling die voor de heffing van bpm redelijkerwijs aan beschadigingen van een schadeauto is toe te rekenen, moeten alle voor die schatting van belang zijnde factoren worden meegewogen. Daarbij geldt dat het waardedrukkende effect van beschadigingen als gevolg van normaal gebruik al is verdisconteerd in de handelsinkoopwaarde van het referentievoertuig zoals die in de koerslijst is vermeld. Kosten die zien op herstel van (onder)delen van de schadeauto die louter beschadigingen als gevolg van normaal gebruik vertonen, mogen in zo’n geval dus niet als waardeverminderende factor in aanmerking worden genomen.
Ook geldt dat de kosten van het herstellen van (onder)delen van de schadeauto die beschadigingen vertonen die niet alleen aan normaal gebruik zijn toe te rekenen, niet zonder meer leiden tot een waardedaling die even groot is als het bedrag van die kosten. Dit komt mede doordat in het kader van het herstellen van dergelijke (onder)delen onvermijdelijk ook de beschadigingen aan die (onder)delen als gevolg van normaal gebruik verdwijnen.
Hetgeen hiervoor in 4.2.2 tot en met 4.2.4 is overwogen, brengt mee dat bij de hiervoor in 4.2.2 bedoelde waardeschatting (i) in elk geval gecalculeerde herstelkosten moeten worden geëlimineerd die betrekking hebben op het herstel van (onder)delen met louter beschadigingen als gevolg van normaal gebruik, en (ii) wat betreft de overige gecalculeerde herstelkosten, die dus betrekking hebben op (onder)delen van de schadeauto die beschadigingen vertonen die niet alleen aan normaal gebruik zijn toe te rekenen, ermee rekening moet worden gehouden dat door het herstel van die (onder)delen ook de beschadigingen verdwijnen die een gevolg zijn van normaal gebruik.
De belastingplichtige draagt bij betwisting de last te bewijzen (i) dat (onder)delen van een te registreren schadeauto beschadigingen vertonen die een waardedaling ten opzichte van de handelsinkoopwaarde van het referentievoertuig rechtvaardigen en (ii) hoe groot die waardedaling is. Het oordeel van een rechtbank of hof over de waardedaling die in een concreet geval wordt veroorzaakt door beschadigingen, kan in cassatie slechts beperkt worden getoetst.
Het Hof heeft bij de bepaling van de invloed van beschadigingen aan elke personenauto op de handelsinkoopwaarde ervan ten opzichte van de koerslijstwaarde van het referentievoertuig, kennelijk de kosten van het herstel van (onder)delen van de auto’s met louter beschadigingen als gevolg van normaal gebruik geëlimineerd uit de door de taxateur gecalculeerde herstelkosten. Het heeft verder het waardeverminderende effect van de aldus gecorrigeerde gecalculeerde herstelkosten die zijn gemoeid met het herstellen van (onder)delen van de auto’s met beschadigingen die niet alleen aan normaal gebruik zijn toe te rekenen, geschat op 72 procent van die kosten. Bij die schatting heeft het Hof kennelijk rekening ermee gehouden dat door het laatstbedoelde herstel ook beschadigingen als gevolg van normaal gebruik verdwijnen. Gelet op hetgeen hiervoor in 4.2.5 is overwogen, geven die oordelen van het Hof niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Zij kunnen, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige door de Hoge Raad in de cassatieprocedure niet op juistheid worden onderzocht.
Door de handelsinkoopwaarde van de personenauto’s te schatten op de hiervoor in 4.2.2 tot en met 4.2.4 beschreven - en door het Hof ook toegepaste - wijze, wordt bereikt dat per saldo de werkelijke waarde van de desbetreffende personenauto zo veel mogelijk wordt benaderd. Anders dan in de klachten wordt betoogd, wordt op deze wijze het waardedrukkende effect van sporen van normaal gebruik niet dubbel geëlimineerd.
De klachten falen daarom in zoverre.
De overige klachten kunnen evenmin tot cassatie leiden. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van deze klachten is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie).
5. Overschrijding van de redelijke termijn in de cassatieprocedure
In deze zaak is beroep in cassatie ingesteld op 24 maart 2020. Het tijdsverloop sindsdien tot het moment dat de Hoge Raad in deze zaak arrest wijst, levert wat de cassatieprocedure betreft een overschrijding op van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 EVRM met minder dan zes maanden. Wat betreft de naheffingsaanslag leidt dit niet tot toekenning van een vergoeding voor immateriële schade, omdat belanghebbende daarom niet heeft verzocht. Ook wat betreft de boete ziet de Hoge Raad geen aanleiding om aan de overschrijding van de redelijke termijn in de cassatiefase gevolgen te verbinden. Omdat de boete minder beloopt dan € 1.000 is met de enkele vaststelling dat inbreuk is gemaakt op artikel 6 EVRM, de verdragsschending voldoende gecompenseerd.
6. Proceskosten
De Hoge Raad ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
7. Beslissing
De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond.
Dit arrest is gewezen door de vice-president M.E. van Hilten als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt en M.A. Fierstra, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 23 september 2022.