HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
BELASTINGKAMER
Nummer 21/03444
Datum 27 januari 2023
ARREST
in de zaak van
[X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende)
tegen
de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN
op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag van 1 juli 2021, nr. BK-21/00012, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Den Haag (nr. SGR 19/6861) betreffende een door belanghebbende op aangifte voldaan bedrag aan overdrachtsbelasting.
1. Geding in cassatie
Belanghebbende, vertegenwoordigd door M.G.H. van der Kroon, heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P] , heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
2. Uitgangspunten in cassatie
Belanghebbende heeft op 15 december 2016 van [A] B.V. 41 procent van de certificaten van aandelen in [B] B.V. (hierna: [B] ) verkregen. [B] is de houdstermaatschappij van de [B-groep] . De werkzaamheden van de [B-groep] bestaan uit het verhuren van opslagruimte (self-storage) en het verhuren van miniboxen voor opslag. De aandeelhouder van belanghebbende is de zoon van de enig aandeelhouder van [A] B.V.
Voor het Hof was in geschil of [B] een onroerendezaakrechtspersoon is als bedoeld in artikel 4, lid 1, letter a, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: WBR). In het bijzonder was in geschil of aan de bezitseis en de doeleis was voldaan. Voor de toepassing van de bezitseis stelde belanghebbende zich op het standpunt dat de aan de verkregen onderneming toe te rekenen goodwill is aan te merken als bezitting.
Het Hof heeft aan de hand van de totale balanswaarde van [B] per ultimo 2015 (€ 9.760.060) en ultimo 2016 (€ 10.164.080) ten opzichte van de actuele waarden van de onroerende zaken per ultimo 2015 (€ 8.636.956) en ultimo 2016 (€ 8.320.094), geoordeeld dat aan de bezitseis is voldaan omdat de bezittingen van [B] voor meer dan 50 procent uit onroerende zaken bestaan. Daarbij heeft het Hof overwogen dat naar zowel internationale als nationale jaarverslaggevingsnormen het activeren van intern gegenereerde goodwill zowel fiscaal als commercieel niet is toegestaan, zodat de door de [B-groep] zelf gegenereerde goodwill niet tot de bezittingen kan worden gerekend.
3. Beoordeling van de middelen
Middel 1 bestrijdt het oordeel van het Hof dat de door belanghebbende bedoelde goodwill niet is aan te merken als bezitting in de zin van artikel 4, lid 1, letter a, WBR en derhalve niet meetelt voor de toetsing aan de bezitseis.
Artikel 4 WBR bevat geen definitie van het begrip bezittingen. Uit het vereiste dat de bezittingen voor de toepassing van artikel 4 WBR moeten worden gewaardeerd op de waarde in het economische verkeer, zou kunnen worden afgeleid dat de gehele onderneming van de onroerendezaakrechtspersoon, dus inclusief de daaraan verbonden goodwill, moet worden gewaardeerd en meetelt voor de toetsing aan de bezitseis. Daartegenover staat dat uit dit vereiste evenzeer kan worden afgeleid dat de afzonderlijke bezittingen moeten worden gewaardeerd op de waarde in het economische verkeer. In deze uitleg heeft het vereiste geen betrekking op de meerwaarde van de onderneming die met het geheel van die bezittingen wordt gedreven.
De wetgever is ervan uitgegaan dat de voor de toetsing aan de bezitseis vereiste evenredige toerekening van bezittingen en schulden van een deelneming waarin de rechtspersoon een belang van ten minste een derde heeft of heeft gehad, moet plaatsvinden aan de hand van de geconsolideerde balans van de rechtspersoon en de deelneming. Dat wijst erop dat slechts op de balans opgenomen actiefposten als bezitting in aanmerking kunnen worden genomen. Dat de fiscale balans bepalend is voor de in aanmerking te nemen bezittingen sluit aan bij de regeling van artikel 45a (oud) Registratiewet 1917 die als voorloper van artikel 4 WBR kan worden aangemerkt. Artikel 45a (oud) Registratiewet 1917 hield in dat aan de hand van de op basis van goedkoopmansgebruik opgemaakte balans bepaald diende te worden of sprake was van een onroerendezaakvennootschap. In overeenstemming met de regels van goedkoopmansgebruik was het volgens de wetgever geoorloofd op die balans gekochte goodwill op te nemen. Een en ander wijst erop dat slechts goodwill die is gekocht en die is opgenomen op de fiscale balans als bezitting in de zin van artikel 4 WBR in aanmerking kan worden genomen.
Hierbij komt nog dat het voor de toetsing aan de bezitseis mede in aanmerking nemen van niet op de fiscale balans vermelde goodwill zou meebrengen dat bij elke overdracht van aandelen in een onroerendezaakrechtspersoon een berekening van die goodwill gemaakt zou moeten worden. Een dergelijke wijziging ten opzichte van de heffing van registratierecht op grond van de Registratiewet 1917 past niet bij de bedoeling van de wetgever. Die heeft immers beoogd de heffing van overdrachtsbelasting in grote lijnen te laten overeenkomen met, en in de plaats te laten treden van, de heffing van registratierecht.
In het licht van het voorgaande getuigt het oordeel van het Hof niet van een onjuiste rechtsopvatting. In zoverre faalt middel 1.
De Hoge Raad heeft ook de overige klachten over de uitspraak van het Hof beoordeeld. De uitkomst hiervan is dat ook deze klachten niet kunnen leiden tot vernietiging van die uitspraak. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van deze klachten is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie).
4. Proceskosten
De Hoge Raad ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
5. Beslissing
De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond.
Dit arrest is gewezen door de raadsheer J. Wortel als voorzitter, en de raadsheren P.A.G.M. Cools en A.E.H. van der Voort Maarschalk, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier S. Joosten, en in het openbaar uitgesproken op 27 januari 2023.